ГК «ГНК»
7 июня 2017 г., Париж – Россия подписывает Многостороннюю конвенцию Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР)[1] по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям. Как следствие, теперь РФ, как и несколько десятков других подписавших документ юрисдикций, должна начать реализацию плана BEPS (Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting – “План действий по борьбе с минимизацией налогообложения и выведением прибыли”; создан в 2013 г.), поскольку Конвенция разработана в рамках именно этого плана. Пока она только подписана, но не ратифицирована, однако первых изменений в налогообложении можно ожидать уже в начале 2019 г.
Основная цель BEPS – ликвидировать самые распространенные международные схемы т.н. двойного неналогообложения, противодействуя искусственному снижению налогов либо узаконенному уклонению компаний от налогов (например, с помощью переноса источника прибыли в низконалоговые юрисдикции).
Двойное неналогообложение (двойное необложение налогом) возникает в случае, когда доход не подпадает под налогообложение ни в одной из стран-участниц соглашения об избежании двойного налогообложения (СИДН) либо в схему включается третья страна. Это может быть вызвано тем, что одно и то же действие законодательство разных юрисдикций трактует по-своему. Например, выплата из страны А в страну С не облагается налогом, поскольку в А считается расходом. В свою очередь, в стране С эта выплата подпадает под понятие «дивиденды» и налогом не облагается. В результате налог не выплачивается ни в А, ни в С. Двойное неналогообложение относится к т.н. гибридным инструментам наряду с двойным вычетом на одно заимствование и долгосрочной отсрочкой по налоговым платежам).
План, по сути, представляет собой комплекс конкретных мероприятий, инструмент для борьбы с агрессивным налоговым планированием, в результате реализации которого прибыль уходит из стран с высоким налогообложением в страны с низким, и призван если не стереть, то хотя бы минимизировать налоговые различия между юрисдикциями - в целях пресечения сокрытия доходов и иных злоупотреблений. По данным ОЭСР, мировые потери от недоплаты/неуплаты компаниями налога на прибыль составляют около $100-240 млрд в год.
Примечательно, что для реализации плана единовременно изменять уже существующие между странами СИДН не придется, что значительно упрощает его применение. Ведь только у РФ количество таких соглашений более 60, в то время как конвенцию подписали уже 68 стран. Одновременное изменение всех договоренностей растянулось бы на неоправданно долгий срок и не позволило бы плану начать работу. Поэтому изменения будут вноситься постепенно в каждое СИДН, причем исключительно в том объеме, который будет согласован сторонами.
BEPS cостоит из 15 мероприятий (также их называют задачами, действиями), которые включают в себя меры по исключению «двойного неналогообложения» - решение проблемы с искусственным избежанием статуса постоянного представительства за рубежом (имеется в виду замена фактических представительств агентами и пр.); шаги по противодействию размыванию прибыли за счет процентных выплат; ограничение льгот в СИДН; пересмотр правил в отношении нематериальных активов (поскольку именно последние часто служат инструментом для вывода прибыли в страну с более низким налогообложением); включение прибыли офшорных компаний в налогооблагаемый доход конечного собственника дохода и др. Полностью текст плана на русском языке доступен на сайте ОЭСР.
Глобальные последствия присоединения к конвенции
Любая страна может участвовать в борьбе с агрессивными налоговыми схемами как достаточно мягко (заявив о том, что обязуется соблюдать так называемые «минимальные требования» Конвенции. Это 4 пункта-действия (5, 6, 13 и 14 – меры противодействия пагубным налоговым практикам, противодействие злоупотреблению СИДН, коррекция документов по трансфертному ценообразованию, создание механизма взаимосогласительных процедур между государствами по налоговым спорам по СИДН, так и более жестко (минимальные требования + механизмы предотвращения злоупотребления положениями налоговых соглашений на выбор). В списке юрисдикций, с которыми РФ намеревается изменить СИДН, 66 государств, среди которых – Кипр, Сингапур, Мальта и др.
По общему мнению, Россия выбрала достаточно жесткий вариант участия. Он включает в себя, в том числе следующие меры.
-
Введение правила «принципа основной цели» (Principal Purpose Test, PPT), которое со временем будет введено в СИДН (действие 6 Плана BEPS). PPT значит, что предусмотренные СИДН налоговые льготы не будут предоставляться, если они являются самоцелью либо одной из основных целей совершения сделки.
-
Введение упрощенного положения об ограничении льгот Simplified Limitation on Benefits Provision (SLoB), SLoB разрешает получение налоговых льгот по налоговым соглашениям только в том случае, если лица, претендующие на преференции, являются «квалифицированными лицами» (критерии определения квалифицированных лиц содержатся в конвенции. Например, если учредители компании являются более чем на 50% являются резидентами другой страны. То есть кипрской компании не будут предоставлены льготы, если ее бенефициарами являются более чем наполовину российские резиденты.
-
Выплаты дивидендов иностранным компаниям не будут облагаться налогом только в том случае, если претендент на них обладает правом на соответствующий капитал минимум год.
Рекомендации для компаний
Подписание Россией конвенции – это серьезные перемены, призванные уничтожить большую часть традиционных легальных схем оптимизации налогообложения. По сути, РФ уже выполняет часть действий, предусмотренных BEPS (например, с 2015 г. усилились правила налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний (КИК) - Федеральный закон № 376-ФЗ от 24.11.2014 г. и др.); действуют правила налогообложения при трансфертном ценообразовании и др.
Однако эксперты ГК «ГНК» напоминают, что в конечном итоге налогообложение будет зависеть от того, насколько полно партнеры решили реализовывать действия, предусмотренные BEPS.
Например, Гонконг (на которого конвенция распространяется как на часть Китая) намерен в интересах налогоплательщиков ограничиться минимальными действиями. Здесь хотят ввести в СИДН лишь правил проверки основной цели (Principal Purpose Test – PPT), в то время как Правило об ограничениях льгот (Limitation of Benefits – LoB) ни в упрощенном, ни в развернутом варианте применять не планируют. Следовательно, изменение СТДН с этой страной коснется только непредоставления налоговых льгот в случае выявления цели минимизации налогов. Требование от учредителей на 50% являться резидентами на получателя льгот не распространится.
Алгоритм проверки может представляться следующим:
-
участие страны присутствия бизнеса в Конвенции;
-
если да, есть ли соглашение этой страны с РФ в списке СИДН, к которым будет применяться конвенция;
-
если есть, определить, совпадают ли действия, к которым присоединяются РФ и страна проверки (напр., использование SLOB с одной стороны и с другой и др.). Если не совпадают, СИДН изменены не будут.
Например, Россия выбирает в качестве меры SLOB. Страна-партнер ограничивается минимальным набором, необходимым для подписания конвенции. Россия в ее списке подлежащих изменению СИДН не значится. СИДН по критерию LOB между этими странами изменено не будет, следовательно, в их налоговых отношениях ничего не изменится.
Если же все совпадает, то компаниям необходимо подготовиться к пересмотру своих налоговых льгот и схем взаимодействия со своими зарубежными структурами.
Эксперты ГК “ГНК” могут рекомендовать руководителям компаний, имеющим зарубежные бизнес-активы, уделить плану BEPS особое внимание, в дальнейшем отслеживая ратификацию Конвенции в России и изменение СИДН со страной-партнером, на территории которой расположен бизнес.
Кроме того, следует провести бизнес-аудит своих зарубежных дочерних структур/филиалов и оценить их перспективы в свете как действующего российского законодательства, так и возможных перемен, а также пересмотреть, при необходимости, схемы взаимодействия. Возможно, от части компании придется отказаться, поскольку со вступлением в силу измененных СИДН их налоговые льготы исчезнут.
Часть КИК придется задекларировать (штрафы за незадекларирование КИК вступят в действие с 2018 г., однако, хотя они сравнительно невелики, существует вероятность того, что налоговые органы обнаружат такую компанию сами, а впредь будут обращать пристальное внимание на все связанные с КИК юрлица). В перспективе автоматического обмена информацией между странами и пострановой отчетности (Country-by-Country Reporting) такая вероятность становится все выше: так, в 2016 г. ФНС России подписала многостороннее Соглашение компетентных органов об автоматическом обмене финансовой информацией от 29 октября 2014 г.)
В ином случае придется подготовиться к тому, что право на налоговую льготу придется обосновать (в т.ч. провести «ревизию» учредителей, подтвердить физическое присутствии компании в юрисдикции наличием действующего офиса, расширить штат и принять иные меры, доказывающие т.н. существенную деятельность (substantial activity), направленную на получение дохода). В противном случае льготный налоговый режим для компании будет изменен либо отменен вообще. Особенно это касается компаний, чей налоговый режим связан с правами на интеллектуальную собственность. Так, Люксембург уже отменяет льготный налоговый режим в части получения доходов от такой собственности, а Кипр требует доказывания связи дохода с Кипром.
[1] The Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting (“the Multilateral Instrument”).