ЗАО "КонсультантПлюс"

Ежедневно суды принимают большое количество решений по налоговым вопросам хозяйственной деятельности организаций и предпринимателей. Отследить их все довольно сложно, однако для того чтобы принять верное решение, необходимо знать тенденции разрешения спорных ситуаций.

Настоящая рассылка предназначена для всех, кто несет ответственность за финансово-хозяйственную деятельность (заключение договоров, ведение учета, сдача отчетности). В ней собраны судебные решения по неоднозначным с точки зрения налогов ситуациям. К каждой подобной ситуации приводятся сведения о наличии или отсутствии аналогичной судебной практики и разъяснений контролирующих органов. 

Признанная безнадежным долгом дебиторская задолженность, приобретенная по договору уступки права требования, учитывается в расходах

Документы, истребованные в рамках выездной проверки, можно представить по месту нахождения налогоплательщика

Предоставление по лицензионному договору обновления программ для ЭВМ не облагается НДС

 

Признанная безнадежным долгом дебиторская задолженность, приобретенная по договору уступки права требования, учитывается в расходах

(Постановление ФАС Центрального округа от 24.05.2013 N А35-3631/2011)

Организация приобрела у контрагента право требования к третьему лицу по договору уступки. При этом цена приобретения превышала размер задолженности. Впоследствии должник был признан банкротом и исключен из ЕГРЮЛ, а требование организации было признано погашенным по причине отсутствия имущества для его удовлетворения. Компания включила всю сумму приобретения прав требования в расходы, посчитав ее безнадежным долгом. Однако по результатам выездной проверки инспекция сочла такие действия неправомерными, в связи с чем доначислила налог на прибыль, начислила пени и штраф. По мнению налогового органа, расходы, произведенные организацией по приобретению прав требования к третьему лицу, находившемуся в тот момент в процедуре банкротства, не являются обоснованными и экономически целесообразными. Цессионарий и цедент являлись взаимозависимыми лицами (имели общего учредителя). Уступающий права требования кредитор располагался по одному адресу с должником. Кроме того, незадолго до совершения рассматриваемой сделки контрагент организации приобрел у должника имущество по договору купли-продажи.

Организация не согласилась с принятым инспекцией решением и обжаловала его в суде.

ФАС Центрального округа поддержал выводы апелляционного суда и признал решение инспекции недействительным в части суммы приобретенного долга. Свою позицию суды аргументировали следующим образом. Организация-налогоплательщик в целях налогообложения прибыли уменьшает полученные доходы на сумму произведенных обоснованных и документально подтвержденных расходов, за исключением указанных в ст. 270 НК РФ затрат (п. 1 ст. 252 НК РФ). В состав внереализационных расходов включаются, помимо прочего, суммы безнадежных долгов (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). К ним может быть отнесен в том числе долг перед налогоплательщиком, по которому в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта госоргана или по причине ликвидации организации. Таким образом, приобретенная по договору уступки права требования задолженность признается безнадежным долгом.

Рассматривая вопрос обоснованности произведенных организацией расходов, суды сослались на Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", Постановление Конституционного Суда РФ от 24.02.2004 N 3-П, а также на Определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 366-О-П, от 19.10.2010 N 1422-О-О. В данных судебных актах, в частности, указывается, что суды обязаны исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика, а вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, подтверждающей, что действия налогоплательщика имели целью только создание благоприятных налоговых последствий. Кроме того, судебный контроль не призван проверять целесообразность решений, принимаемых предпринимателями, а поэтому обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения целесообразности или полученного результата.

Как установили суды, целью приобретения долга организацией являлось в том числе расширение сырьевой базы за счет сотрудничества с контрагентом и должником, что повлекло бы значительное увеличение объемов производства продукции и ее реализации. Таким образом, расходы на получение прав требования по договору уступки являются обоснованными.

Довод инспекции о взаимозависимости организации и контрагента суды отклонили в силу следующего. Согласно ст. ст. 20 и 40 НК РФ, применяемым к спорным правоотношениям, налоговый орган должен доказать, что существующая взаимозависимость могла повлиять на условия заключенного договора уступки права требования. Само по себе наличие таких отношений не может быть основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Инспекция соответствующих доказательств не представила.

Исследовав условия договоров, заключенных контрагентом с другими организациями, учредителем которых является учредитель налогоплательщика, суды пришли к выводу об их идентичности условиям спорного договора. Кроме того, было отмечено, что цены договоров по уступаемому долгу устанавливались приблизительно на одном уровне. Поэтому суждение о завышенной цене сделки суды признали необоснованным.

Что касается осведомленности организации об отсутствии у должника имущества, за счет которого могли бы быть удовлетворены приобретаемые требования, суды отметили следующее. На момент заключения соглашения о купле-продаже и на момент признания права собственности на данное имущество учредитель организации не был учредителем контрагента. Следовательно, на момент заключения договора уступки права требования компания могла не располагать информацией об отсутствии имущества у должника.

Таким образом, суды пришли к выводу, что организация вправе включить в базу по налогу на прибыль расходы в виде признанной безнадежной задолженности, приобретенной по договору уступки права требования.

Тенденция вопроса
Аналогичный вывод относительно правомерности списания признанной безнадежной дебиторской задолженности, которая ранее была приобретена по договору уступки права требования, содержится, в частности, в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 28.04.2012 N А27-4466/2011, ФАС Северо-Кавказского округа от 16.08.2011 N А63-6159/2009-С4-20.

Однако следует отметить, что Минфин России придерживается противоположной позиции: сумма дебиторской задолженности, приобретенная по договору уступки права требования, не может быть признана безнадежной и учтена в расходах, так как такая задолженность не связана с реализацией налогоплательщиком товаров, работ или услуг (см., например, Письмо Минфина России от 23.03.2009 N 03-03-06/1/176). Дополнительные материалы см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

 

Документы, истребованные в рамках выездной проверки, можно представить по месту нахождения налогоплательщика

(Постановление ФАС Московского округа от 05.06.2013 N А40-78313/12-91-433)

В ходе выездной проверки налоговый орган потребовал от организации представить в определенный срок документы, необходимые для осуществления контроля. По просьбе налогоплательщика инспекция согласилась указанный срок продлить. Организация своевременно уведомила налоговый орган о том, что документы готовы и будут незамедлительно переданы должностным лицам на месте проведения проверки. Инспекция привлекла налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ, считая, что документы следовало представить непосредственно в налоговый орган. Организация с такими выводами не согласилась и обратилась в суд.

Суды трех инстанций признали решение инспекции недействительным, мотивировав это следующим образом. В силу п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо, проводящее проверку, вправе истребовать у налогоплательщика документы, необходимые для осуществления контроля. Они могут быть поданы в инспекцию лично, через представителя, направлены в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи или по почте заказным письмом (п. 2 ст. 93 НК РФ). Суды указали, что данные нормы являются общими и их необходимо применять с учетом положений, регулирующих соответствующий вид проверок.

Основной существенный признак выездной проверки, отличающий ее от других видов налогового контроля, заключается в том, что она по общему правилу проводится на территории хозяйствующего субъекта (п. 1 ст. 89 НК РФ). По мнению судов, системное толкование ст. 93 НК РФ и п. 1 ст. 89 НК РФ позволяет признать правомерным представление документов, запрошенных в рамках выездной проверки, по месту нахождения должностных лиц налоговых органов, т.е. по месту проведения проверки в помещении налогоплательщика. Также суды поясняют, что п. 2 ст. 93 НК РФ закрепляет не обязанность во всех случаях представлять сведения непосредственно в инспекцию, а способы передачи: лично, через представителя, по почте или в электронном виде. В ходе судебного разбирательства было установлено, что налогоплательщик обеспечил возможность своевременного получения налоговым органом всех запрашиваемых в требовании документов, направив письмо о готовности их предоставить. На основании изложенного суды пришли к выводу, что организация не совершала правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ, а исполнила свою обязанность надлежащим образом.

Тенденция вопроса
Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 18.02.2013 N А29-4831/2012, ФАС Московского округа от 22.02.2011 N А40-60830/10-118-348, Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.04.2012 N А40-133957/11-116-358 (ФАС Московского округа от 13.07.2012 N А40-133957/11-116-358 оставил Постановление без изменения).

В постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2013 N А40-90274/12-107-476, а также в письмах Минфина России от 31.08.2012 N 03-02-07/1-209 и от 17.11.2011 N 03-02-07/1-395 высказана противоположная позиция, согласно которой реализация налоговым органом права на истребование документов в порядке ст. 93 НК РФ не ставится в зависимость от места проведения выездной налоговой проверки.

 

Предоставление по лицензионному договору обновления программ для ЭВМ не облагается НДС

(Постановление ФАС Московского округа от 11.06.2013 N А40-130312/12-140-876)

Организация в рамках лицензионных договоров предоставляла своим контрагентам доступ к файлам обновления программы для ЭВМ. Она не включила в базу по НДС стоимость таких операций, считая, что они освобождаются от налогообложения. По итогам выездной проверки инспекция пришла к выводу, что осуществление данных операций облагается НДС по ставке 18 процентов, доначислила налог и привлекла организацию к ответственности. Налогоплательщик с решением не согласился и обратился в суд.

Суды трех инстанций встали на сторону организации.

Доводы инспекции сводились к тому, что предоставление доступа к обновлению программ фактически означает возмездное оказание услуг и должно облагаться налогом в общеустановленном порядке. Однако суды указали, что в соответствии с подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ реализация исключительных прав на использование программ для ЭВМ в рамках лицензионного договора освобождается от НДС. Обладатель исключительного права на программы для ЭВМ предоставляет другой стороне возможность использования этого права (п. 1 ст. 1235 ГК РФ). По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги, а тот, в свою очередь, должен их оплатить (п. 1 ст. 779 ГК РФ). На основании вышеприведенных норм суды пришли к выводу, что оказание услуг имеет место только в том случае, если предметом сделки является создание программ для ЭВМ по определенному заданию. Если передаваемый объект производился без учета требований заказчика, то организация фактически предоставляет только результаты интеллектуальной деятельности, что соответствует правовой природе лицензионного договора. В рассматриваемой ситуации при обновлении программ для ЭВМ индивидуальные пожелания контрагентов во внимание не принимались. В рамках заключенных договоров организация не оказывала услуги по обновлению программных средств, а предоставляла за вознаграждение неисключительные права по использованию во внутрихозяйственной деятельности программ и их обновлений в соответствии с функциональным назначением. Таким образом, по мнению судов, передача права использования обновлений программных средств не может быть квалифицирована как услуга, поскольку это противоречит буквальному толкованию п. 5 ст. 38 НК РФ.

Инспекция ссылалась на то, что оказание услуг по обновлению лицензии не поименовано в п. 1 ст. 1225 ГК РФ, а потому результатом интеллектуальной деятельности не является. Суды отклонили данные доводы, установив следующее. Обновление программных средств, по сути, представляет собой модификацию исходной программы, которая появляется в результате исправления ошибок и актуализации программного продукта. Она может содержать новые решения и функции. При этом принципиально другой программный продукт не создается, первоначальное назначение программы не изменяется, но возникает новый объект авторского права. Таким образом, обновленная, модифицированная, измененная программа для ЭВМ может рассматриваться как произведение, имеющее самостоятельную правовую охрану, даже если она является результатом технической переработки.

На основании вышеизложенного суды пришли к выводу, что предоставление в рамках лицензионных договоров программного обеспечения для ЭВМ освобождается от НДС.

Тенденция вопроса
В Постановлении от 05.07.2011 N А40-121512/10-116-485 ФАС Московского округа указал, что создание (модификация) в рамках смешанного договора программного обеспечения для ЭВМ, передача исключительных (неисключительных) прав на него являются реализацией прав на результаты интеллектуальной деятельности и освобождаются от НДС. Выполнение таких операций неправомерно квалифицировать как отношения, связанные с выполнением работ по договору подряда.

Контролирующие органы придерживаются противоположной позиции. Так, Минфин России в письмах от 03.02.2009 N 03-07-07/04, от 02.10.2008 N 03-07-07/96 указывал, что разработка (создание) программ для ЭВМ по договору подряда облагается НДС. УФНС России по г. Москве в Письме от 30.03.2012 N 16-15/27670 отметил, что Налоговым кодексом РФ не предусмотрено освобождение от НДС работ по обновлению программ.

Дополнительные материалы по рассматриваемому вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.