Автор: Бурсулая Т. Д., ведущий аудитор
ООО «РАЙТ ВЭЙС»
Имущество отражено на балансе лизингополучателя
Такой вариант чаще всего используется в том случае, когда по окончании срока действия договора предполагается выкуп имущества лизингополучателем.
Передача имущества лизингополучателю
Согласно Указаниям об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, передавая имущество на баланс лизингополучателя, лизингодателю нужно поступить следующим образом:
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и п. 3 Указаний стоимость предмета лизинга (без учета НДС), отражается по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество для сдачи в лизинг", в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение объектов основных средств для сдачи в лизинг" (на котором аккумулируются затраты, связанные с приобретением лизингового имущества) .
Пунктами 1, 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ определено, что по взаимному соглашению предмет лизинга может учитываться на балансе лизингополучателя. В этом случае амортизационные отчисления производит лизингополучатель, а лизингодатель списывает предмет лизинга со своего баланса и учитывает его на забалансовом счете 011 "Основные средства, сданные в аренду" в оценке, указанной в договоре лизинга, т.е. в общей сумме лизинговых платежей (Инструкция по применению Плана счетов, п. 4 Указаний).
Расчеты лизингополучателя с лизингодателем осуществляются в форме лизинговых платежей, под которыми понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок его действия. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом требований Федерального закона N 164-ФЗ (п. п. 1, 2 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ).
Доходы
В соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, поступления, получение которых связано с этой деятельностью (арендная плата), считаются выручкой и должны отражаться в составе доходов от обычных видов деятельности.
Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (п. 6 ПБУ 9/99). При этом величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации (п. 6.1 ПБУ 9/99).
Следовательно, для лизингодателя выручкой по договору лизинга признается общая сумма лизинговых платежей, подлежащая выплате лизингополучателем по договору лизинга.
Расходы
Расходы, понесенные организацией в связи с исполнением своих обязательств по договору лизинга (в данном случае - расходы на приобретение лизингового имущества, передаваемого на баланс лизингополучателя), признаются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Расходы на приобретение предмета лизинга, передаваемого на баланс лизингополучателя (т.е. стоимость которого организация не может погашать посредством начисления амортизации), организация может учесть на основании Инструкции по применению Плана счетов в составе расходов будущих периодов и в дальнейшем ежемесячно равными долями включать в состав расходов по обычным видам деятельности в течение срока, когда предмет лизинга может приносить организации доход. Таким сроком является срок полезного использования предмета лизинга, который организация определяет самостоятельно.
Амортизация имущества
Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то он и будет его амортизировать.
НДС
Для целей гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ услуги по предоставлению имущества в аренду на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ облагаются НДС. Причем данная услуга оказывается лизингодателем непрерывно в течение всего срока действия договора лизинга.
С суммы полученного авансового платежа в счет предстоящего оказания услуг по договору лизинга на основании пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ организация исчисляет и уплачивает в бюджет НДС по ставке, установленной п. 4 ст. 164 НК РФ (18/118).
При реализации услуг по договору лизинга лизинговая компания начисляет к уплате в бюджет НДС со стоимости реализованных услуг и ежемесячно выставляет лизингополучателю счета-фактуры и предъявляет к уплате суммы НДС со стоимости услуг по договору лизинга, оказанных в текущем месяце, не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, п. п. 1, 3 ст. 168 НК РФ, Письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404, Письмо Минфина России от 08.02.2005 N 03-04-11/21).
Одновременно у организации возникает право на вычет части суммы НДС, исчисленной и уплаченной в бюджет с суммы полученного аванса (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).
Налоговый учет
Доходы
Доходы компании, получаемые ею по договорам лизинга (за вычетом НДС), признаются доходами от реализации (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 4 ст. 250 НК РФ).
При применении метода начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 271 НК РФ).
Для доходов от реализации (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ) датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ).
Таким образом, исходя из требований НК РФ для целей налогообложения прибыли доходы по договору лизинга признаются в сумме ежемесячного лизингового платежа, установленной договором лизинга.
Расходы
Что касается расходов лизинговой компании, связанных с деятельностью по предоставлению имущества в лизинг, то данные расходы считаются расходами, связанными с производством и реализацией (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ).
В рассматриваемом случае такими расходами для лизинговой компании является стоимость имущества, приобретенного для передачи в лизинг.
Согласно абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ, в случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Исходя из вышеприведенных норм гл. 25 НК РФ и пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, по нашему мнению, в налоговом учете расходы на приобретение лизинговой компанией имущества, передаваемого в лизинг и учитываемого на балансе лизингополучателя, могут признаваться ежемесячно равными долями в течение срока действия договора лизинга (то есть в том же порядке, что и в бухгалтерском учете).
Выкуп имущества
В договоре лизинга может быть предусмотрено, что после того, как лизингополучатель выплатит всю сумму лизинговых платежей, право собственности на имущество перейдет к нему без уплаты дополнительных сумм.
Тогда лизингодателю нужно лишь списать имущество со счета 011 "Основные средства, сданные в аренду". Больше никаких проводок не делается.
Но бывает, что в конце срока действия договора лизинга лизингополучатель должен уплатить дополнительную сумму в счет выкупной цены имущества. Тогда эта сумма формирует доход лизингодателя от продажи имущества (он отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы").
При этом расходов по такой операции у лизингодателя не возникает, ведь объект был списан с его баланса в самом начале срока действия договора лизинга.
Пример
В договоре лизинга предусмотрено, что после окончания срока его действия и уплаты последнего лизингового платежа лизингополучатель выкупает предмет лизинга (оборудование) в собственность. При этом лизингополучатель выплачивает лизингодателю 70 800 руб. (в том числе НДС - 10 800 руб.).
В учете лизингодателя бухгалтер отразит операции, связанные с поступлением этой суммы, такими проводками (предположим, что стоимость оборудования, по которой оно отражено за балансом, - 250 000 руб.):
Дебет 76, субсчет "Расчеты по выкупу предмета лизинга", Кредит 91-1
- 70 800 руб. - отражена выкупная цена оборудования (выручка от передачи оборудования в собственность лизингополучателя);
Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",
- 10 800 руб. - начислен НДС с выкупной цены оборудования;
Кредит 011
- 250 000 руб. - списано оборудование;
Дебет 91-9 Кредит 99
- 60 000 руб. (70 800 - 10 800) - отражен финансовый результат (прибыль) от передачи предмета лизинга в собственность лизингополучателя.
Возврат имущества
Если имущество, переданное на баланс лизингополучателя, по окончании срока действия договора возвращается лизингодателю, то в этом случае, следует руководствоваться п. 7 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга:
В данной ситуации остаточная стоимость имущества (она определяется на основании первичного учетного документа лизингополучателя) отражается по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "Задолженность по лизинговым платежам").
Если же к этому моменту остаточная стоимость имущества равна нулю, оно приходуется на счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" по условной оценке - 1 руб.
Пример
Предположим, что оборудование возвращается на баланс лизингодателя, но по окончании срока действия договора лизинга оно полностью самортизировано.
Стоимость оборудования, по которой оно отражено за балансом - 250 000 руб.
Тогда бухгалтеру компании нужно сделать такие записи:
Кредит 011
- 250 000 руб. - списано оборудование;
Дебет 03 Кредит 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам",
- 1 руб. - принят предмет лизинга на баланс лизингодателя по условной оценке.
Пример
Лизинговая компания в сентябре 2015 г. передала в лизинг легковой автомобиль первоначальной стоимостью 3 500 000 руб. (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете).
Срок действия договора лизинга - 7 лет.
Общая сумма лизинговых платежей по договору составляет 5 369 000 руб., включая НДС и уплачивается в следующем порядке:
- при заключении договора лизингополучатель уплачивает в качестве аванса за весь срок действия договора 20% от общей суммы лизинговых платежей, т.е. 1 073 800 руб., в том числе НДС - 163 800 руб.
- ежемесячная сумма лизингового платежа составляет 63 917 руб., в том числе НДС - 9750 руб., при этом ежемесячно равными долями в уплату части лизингового платежа засчитывается часть суммы полученного аванса (12 783 руб.), в результате чего лизингополучатель ежемесячно уплачивает лизинговой компании сумму 51 134 руб., (в том числе НДС - 7800 руб.).
Автомобиль учитывается на балансе лизингополучателя.
По окончании срока действия договора лизинга лизингополучатель (при условии выплаты всей суммы лизинговых платежей) приобретает автомобиль в собственность, заключая с лизинговой компанией отдельный договор купли-продажи с уплатой выкупной цены - 5900 руб., в том числе НДС - 900 руб.
Указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете лизинговой компании, определяющей доходы и расходы методом начисления будут отражены следующим образом:
Содержание операций
Дебет
Кредит
Сумма,
руб.
Первичный
документ
На дату принятия автомобиля к бухгалтерскому учету
Принят к учету
автомобиль,
предназначенный для
сдачи в лизинг
03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество для сдачи в лизинг"
08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение объектов основных средств для сдачи в лизинг"
3 500 000
Акт о приеме-
передаче объекта
основных средств
На дату заключения договора лизинга
Получены денежные
средства в качестве
авансового платежа по договору лизинга
51 «Расчетный счет»
62-а "Расчеты с лизингополучателем по полученному авансу"
1073800
Выписка банка по
расчетному счету
Исчислен НДС с суммы
полученного авансового
платежа (1 073 800 х 18 / 118)
62-ндс "НДС, исчисленный с полученного аванса"
68/НДС
163 800
Счет-фактура
На дату передачи автомобиля по договору лизинга
Списана стоимость
автомобиля, переданного
на баланс
лизингополучателя
03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество для сдачи в лизинг"
3 500 000
Договор лизинга,
Акт приемки -
передачи
имущества
в лизинг
Стоимость переданного
автомобиля принята на
забалансовый учет
5 369 000
Договор лизинга
Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга
Начислен ежемесячный
лизинговый платеж
62-лп "Расчеты с лизингополучателем по лизинговым платежам"
90-1 "Выручка"
63 917
Договор лизинга,
Бухгалтерская
справка-расчет
Признана в составе
расходов соответствующая
часть затрат на
приобретение автомобиля
(3 500 000 / 7 / 12)
90-2 "Себестоимость продаж"
41 667
Бухгалтерская
справка-расчет
Отражен НДС с выручки от
реализации услуг по
договору лизинга
90-3 "Налог на добавленную стоимость"
68/НДС
9 750
Счет-фактура
Принята к вычету
соответствующая часть
суммы НДС, уплаченной при
получении аванса
(163 800 / 7 / 12)
68/НДС
62-ндс "НДС, исчисленный с полученного аванса"
1 950
Счет-фактура,
Бухгалтерская
справка
Зачтена часть суммы
аванса в уплату части
лизингового платежа
(1 073 800 / 7 / 12)
62-а "Расчеты с лизингополучателем по полученному авансу"
62-лп "Расчеты с лизингополучателем по лизинговым платежам"
12 783
Бухгалтерская
справка-расчет
Получен лизинговый платеж
51 «Расчетный счет»
62-лп "Расчеты с лизингополучателем по лизинговым платежам"
51 134
Выписка банка по
расчетному счету
После перехода права собственности на автомобиль
на основании договора купли-продажи
Отражен доход от
продажи автомобиля в
размере выкупной цены
62-в "Расчеты с лизингополучателем по выкупу предмета лизинга"
91-1"Прочие доходы и расходы", субсчет «Доходы»
5 900
Договор купли-
продажи,
Бухгалтерская
справка
Начислен НДС с выкупной
стоимости автомобиля
91-2 "Прочие доходы и расходы", субсчет «Расходы»
68/НДС
900
Счет-фактура
Стоимость автомобиля
списана с забалансового
учета
5 369 000
Бухгалтерская
справка
Произведена уплата
выкупной цены
51 «Расчетный счет»
62-в "Расчеты с лизингополучателем по выкупу предмета лизинга"
5 900
Выписка банка по
расчетному счету
