Бухгалтерский учет. Налогообложение. Аудит.
|
Бухгалтерский учет. Налогообложение. Аудит.
|
Такой вариант чаще всего используется в том случае, когда по окончании срока действия договора предполагается выкуп имущества лизингополучателем.
Согласно Указаниям об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, передавая имущество на баланс лизингополучателя, лизингодателю нужно поступить следующим образом:
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и п. 3 Указаний стоимость предмета лизинга (без учета НДС), отражается по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество для сдачи в лизинг", в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение объектов основных средств для сдачи в лизинг" (на котором аккумулируются затраты, связанные с приобретением лизингового имущества) .
Пунктами 1, 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ определено, что по взаимному соглашению предмет лизинга может учитываться на балансе лизингополучателя. В этом случае амортизационные отчисления производит лизингополучатель, а лизингодатель списывает предмет лизинга со своего баланса и учитывает его на забалансовом счете 011 "Основные средства, сданные в аренду" в оценке, указанной в договоре лизинга, т.е. в общей сумме лизинговых платежей (Инструкция по применению Плана счетов, п. 4 Указаний).
Расчеты лизингополучателя с лизингодателем осуществляются в форме лизинговых платежей, под которыми понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок его действия. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом требований Федерального закона N 164-ФЗ (п. п. 1, 2 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ).
В соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, поступления, получение которых связано с этой деятельностью (арендная плата), считаются выручкой и должны отражаться в составе доходов от обычных видов деятельности.
Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (п. 6 ПБУ 9/99). При этом величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации (п. 6.1 ПБУ 9/99).
Следовательно, для лизингодателя выручкой по договору лизинга признается общая сумма лизинговых платежей, подлежащая выплате лизингополучателем по договору лизинга.
Расходы, понесенные организацией в связи с исполнением своих обязательств по договору лизинга (в данном случае - расходы на приобретение лизингового имущества, передаваемого на баланс лизингополучателя), признаются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Расходы на приобретение предмета лизинга, передаваемого на баланс лизингополучателя (т.е. стоимость которого организация не может погашать посредством начисления амортизации), организация может учесть на основании Инструкции по применению Плана счетов в составе расходов будущих периодов и в дальнейшем ежемесячно равными долями включать в состав расходов по обычным видам деятельности в течение срока, когда предмет лизинга может приносить организации доход. Таким сроком является срок полезного использования предмета лизинга, который организация определяет самостоятельно.
Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то он и будет его амортизировать.
Для целей гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ услуги по предоставлению имущества в аренду на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ облагаются НДС. Причем данная услуга оказывается лизингодателем непрерывно в течение всего срока действия договора лизинга.
С суммы полученного авансового платежа в счет предстоящего оказания услуг по договору лизинга на основании пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ организация исчисляет и уплачивает в бюджет НДС по ставке, установленной п. 4 ст. 164 НК РФ (18/118).
При реализации услуг по договору лизинга лизинговая компания начисляет к уплате в бюджет НДС со стоимости реализованных услуг и ежемесячно выставляет лизингополучателю счета-фактуры и предъявляет к уплате суммы НДС со стоимости услуг по договору лизинга, оказанных в текущем месяце, не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, п. п. 1, 3 ст. 168 НК РФ, Письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404, Письмо Минфина России от 08.02.2005 N 03-04-11/21).
Одновременно у организации возникает право на вычет части суммы НДС, исчисленной и уплаченной в бюджет с суммы полученного аванса (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).
Доходы компании, получаемые ею по договорам лизинга (за вычетом НДС), признаются доходами от реализации (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 4 ст. 250 НК РФ).
При применении метода начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 271 НК РФ).
Для доходов от реализации (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ) датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ).
Таким образом, исходя из требований НК РФ для целей налогообложения прибыли доходы по договору лизинга признаются в сумме ежемесячного лизингового платежа, установленной договором лизинга.
Что касается расходов лизинговой компании, связанных с деятельностью по предоставлению имущества в лизинг, то данные расходы считаются расходами, связанными с производством и реализацией (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ).
В рассматриваемом случае такими расходами для лизинговой компании является стоимость имущества, приобретенного для передачи в лизинг.
Согласно абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ, в случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Исходя из вышеприведенных норм гл. 25 НК РФ и пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, по нашему мнению, в налоговом учете расходы на приобретение лизинговой компанией имущества, передаваемого в лизинг и учитываемого на балансе лизингополучателя, могут признаваться ежемесячно равными долями в течение срока действия договора лизинга (то есть в том же порядке, что и в бухгалтерском учете).
В договоре лизинга может быть предусмотрено, что после того, как лизингополучатель выплатит всю сумму лизинговых платежей, право собственности на имущество перейдет к нему без уплаты дополнительных сумм.
Тогда лизингодателю нужно лишь списать имущество со счета 011 "Основные средства, сданные в аренду". Больше никаких проводок не делается.
Но бывает, что в конце срока действия договора лизинга лизингополучатель должен уплатить дополнительную сумму в счет выкупной цены имущества. Тогда эта сумма формирует доход лизингодателя от продажи имущества (он отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы").
При этом расходов по такой операции у лизингодателя не возникает, ведь объект был списан с его баланса в самом начале срока действия договора лизинга.
Пример
В договоре лизинга предусмотрено, что после окончания срока его действия и уплаты последнего лизингового платежа лизингополучатель выкупает предмет лизинга (оборудование) в собственность. При этом лизингополучатель выплачивает лизингодателю 70 800 руб. (в том числе НДС - 10 800 руб.).
В учете лизингодателя бухгалтер отразит операции, связанные с поступлением этой суммы, такими проводками (предположим, что стоимость оборудования, по которой оно отражено за балансом, - 250 000 руб.):
Дебет 76, субсчет "Расчеты по выкупу предмета лизинга", Кредит 91-1
- 70 800 руб. - отражена выкупная цена оборудования (выручка от передачи оборудования в собственность лизингополучателя);
Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",
- 10 800 руб. - начислен НДС с выкупной цены оборудования;
Кредит 011
- 250 000 руб. - списано оборудование;
Дебет 91-9 Кредит 99
- 60 000 руб. (70 800 - 10 800) - отражен финансовый результат (прибыль) от передачи предмета лизинга в собственность лизингополучателя.
Если имущество, переданное на баланс лизингополучателя, по окончании срока действия договора возвращается лизингодателю, то в этом случае, следует руководствоваться п. 7 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга:
В данной ситуации остаточная стоимость имущества (она определяется на основании первичного учетного документа лизингополучателя) отражается по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "Задолженность по лизинговым платежам").
Если же к этому моменту остаточная стоимость имущества равна нулю, оно приходуется на счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" по условной оценке - 1 руб.
Пример
Предположим, что оборудование возвращается на баланс лизингодателя, но по окончании срока действия договора лизинга оно полностью самортизировано.
Стоимость оборудования, по которой оно отражено за балансом - 250 000 руб.
Тогда бухгалтеру компании нужно сделать такие записи:
Кредит 011
- 250 000 руб. - списано оборудование;
Дебет 03 Кредит 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам",
- 1 руб. - принят предмет лизинга на баланс лизингодателя по условной оценке.
Пример
Лизинговая компания в сентябре 2015 г. передала в лизинг легковой автомобиль первоначальной стоимостью 3 500 000 руб. (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете).
Срок действия договора лизинга - 7 лет.
Общая сумма лизинговых платежей по договору составляет 5 369 000 руб., включая НДС и уплачивается в следующем порядке:
- при заключении договора лизингополучатель уплачивает в качестве аванса за весь срок действия договора 20% от общей суммы лизинговых платежей, т.е. 1 073 800 руб., в том числе НДС - 163 800 руб.
- ежемесячная сумма лизингового платежа составляет 63 917 руб., в том числе НДС - 9750 руб., при этом ежемесячно равными долями в уплату части лизингового платежа засчитывается часть суммы полученного аванса (12 783 руб.), в результате чего лизингополучатель ежемесячно уплачивает лизинговой компании сумму 51 134 руб., (в том числе НДС - 7800 руб.).
Автомобиль учитывается на балансе лизингополучателя.
По окончании срока действия договора лизинга лизингополучатель (при условии выплаты всей суммы лизинговых платежей) приобретает автомобиль в собственность, заключая с лизинговой компанией отдельный договор купли-продажи с уплатой выкупной цены - 5900 руб., в том числе НДС - 900 руб.
Указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете лизинговой компании, определяющей доходы и расходы методом начисления будут отражены следующим образом:
Содержание операций
Дебет
Кредит
Сумма,
руб.
Первичный
документ
На дату принятия автомобиля к бухгалтерскому учету
Принят к учету
автомобиль,
предназначенный для
сдачи в лизинг
03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество для сдачи в лизинг"
08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение объектов основных средств для сдачи в лизинг"
3 500 000
Акт о приеме-
передаче объекта
основных средств
На дату заключения договора лизинга
Получены денежные
средства в качестве
авансового платежа по договору лизинга
51 «Расчетный счет»
62-а "Расчеты с лизингополучателем по полученному авансу"
1073800
Выписка банка по
расчетному счету
Исчислен НДС с суммы
полученного авансового
платежа (1 073 800 х 18 / 118)
62-ндс "НДС, исчисленный с полученного аванса"
68/НДС
163 800
Счет-фактура
На дату передачи автомобиля по договору лизинга
Списана стоимость
автомобиля, переданного
на баланс
лизингополучателя
97 «Расходы будущих периодов»
03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество для сдачи в лизинг"
3 500 000
Договор лизинга,
Акт приемки -
передачи
имущества
в лизинг
Стоимость переданного
автомобиля принята на
забалансовый учет
011 "Основные средства, сданные в аренду"
5 369 000
Договор лизинга
Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга
Начислен ежемесячный
лизинговый платеж
62-лп "Расчеты с лизингополучателем по лизинговым платежам"
90-1 "Выручка"
63 917
Договор лизинга,
Бухгалтерская
справка-расчет
Признана в составе
расходов соответствующая
часть затрат на
приобретение автомобиля
(3 500 000 / 7 / 12)
90-2 "Себестоимость продаж"
97 «Расходы будущих периодов»
41 667
Бухгалтерская
справка-расчет
Отражен НДС с выручки от
реализации услуг по
договору лизинга
90-3 "Налог на добавленную стоимость"
68/НДС
9 750
Счет-фактура
Принята к вычету
соответствующая часть
суммы НДС, уплаченной при
получении аванса
(163 800 / 7 / 12)
68/НДС
62-ндс "НДС, исчисленный с полученного аванса"
1 950
Счет-фактура,
Бухгалтерская
справка
Зачтена часть суммы
аванса в уплату части
лизингового платежа
(1 073 800 / 7 / 12)
62-а "Расчеты с лизингополучателем по полученному авансу"
62-лп "Расчеты с лизингополучателем по лизинговым платежам"
12 783
Бухгалтерская
справка-расчет
Получен лизинговый платеж
51 «Расчетный счет»
62-лп "Расчеты с лизингополучателем по лизинговым платежам"
51 134
Выписка банка по
расчетному счету
После перехода права собственности на автомобиль
на основании договора купли-продажи
Отражен доход от
продажи автомобиля в
размере выкупной цены
62-в "Расчеты с лизингополучателем по выкупу предмета лизинга"
91-1"Прочие доходы и расходы", субсчет «Доходы»
5 900
Договор купли-
продажи,
Бухгалтерская
справка
Начислен НДС с выкупной
стоимости автомобиля
91-2 "Прочие доходы и расходы", субсчет «Расходы»
68/НДС
900
Счет-фактура
Стоимость автомобиля
списана с забалансового
учета
011 "Основные средства, сданные в аренду"
5 369 000
Бухгалтерская
справка
Произведена уплата
выкупной цены
51 «Расчетный счет»
62-в "Расчеты с лизингополучателем по выкупу предмета лизинга"
5 900
Выписка банка по
расчетному счету