Компания ГАРАНТ

Две организации собираются заключить договор на создание программных продуктов, исключительное право на созданный программный продукт будет принадлежать заказчику (на основании п. 1 ст. 1296 ГК РФ). Каковы особенности налогового учета (налог на прибыль, НДС) операций по данному договору у исполнителя?

НДС

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ.

Оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ признается реализацией работ (услуг) в силу абз. 4 пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

Следует заметить, что освобождение от обложения НДС реализации (а также передачи, выполнения, оказания для собственных нужд) на территории РФ исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора, предусматриваемое пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, на операции по выполнению работ, направленных на создание программ для электронных вычислительных машин в целом или отдельных частей таких программ, осуществляемых по договорам подряда, которые не сопровождаются передачей прав на использование результатов интеллектуальной деятельности не распространяется.

В постановлении ФАС Московского округа от 05.07.2011 N Ф05-5911/11 по делу N А40-121512/2010 судьи указывают, что освобождение от обложения НДС в соответствии с пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ может быть применено в том случае, если заказчик получает исключительное право на программу для ЭВМ только с момента подписания сторонами акта сдачи-приемки права (акт о передаче исключительного права). То есть договором между заказчиком и исполнителем должна быть предусмотрена оплата именно за передачу исключительных и неисключительных прав на программное обеспечение.

Исходя из вышеизложенного выполнение работ по созданию программы для ЭВМ облагается НДС в общеустановленном порядке. Аналогичную точку зрения высказывают представители Минфина России в письмах от 01.04.2008 N 03-07-15/44, от 02.06.2008 N 03-07-08/134 и УФНС России по г. Москве от 29.12.2007 N 03-07-11/648.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации, сумма вознаграждения Исполнителя, предусмотренная договором на создание программного продукта,, подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке. Налоговая база по НДС при этом определяется в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ.

Налог на прибыль

Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ при исчислении налога на прибыль организаций доходом от реализации признаются:

- выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных;

- выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с п. 2 ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

При определении выручки от реализации учитываются все поступления, связанные с расчетами при переходе к другому лицу права собственности на имущество и (или) имущественные права, принадлежащие налогоплательщику, результатов выполненных работ либо оказание услуг одним лицом для другого лица в порядке, установленном НК РФ (письмо Минфина России от 31.01.2008 N 03-03-06/3/1).

При определении доходов, в соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ, из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Сумма выручки от реализации определяется на дату признания доходов и расходов также в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов - метода начисления или кассового метода.

Порядок признания доходов при применении метода начисления определен ст. 271 НК РФ, в силу п. 1 которой доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Работой для целей налогообложения согласно п. 4 ст. 38 НК РФ признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Датой признания доходов по выполненным работам является дата принятия работ по акту организацией, для которой данные работы были выполнены (письмо УФНС России по городу Москве от 02.09.2008 N 20-12/083102). Форму такого акта организации вправе разработать и утвердить самостоятельно с учетом требований п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Применяемую форму акта выполненных работ целесообразно закрепить в договоре.

Исходя из вышеизложенного, полагаем, что вознаграждение Исполнителя по договору на создание программного продукта признается в качестве его дохода на дату подписания сторонами акта выполненных работ. При этом сумма НДС, предъявляемая Заказчику Исполнителем, в составе доходов не учитывается.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Брижанева Дарья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

19 июля 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.