Автор: Дубова Я. Г., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Организация в 2021 году применяла УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы». По окончании III квартала доходы составили 160 млн руб., в декабре они превысили 200 млн руб. Должна ли организация по итогам года представить в налоговый орган декларацию по УСНО за 9 месяцев 2021 года и декларацию по налогу на прибыль за IV квартал 2021 года? За какой период сумму «упрощенного» налога следует определить с применением ставки в размере 20%?
Момент утраты права применения УСНО и сроки сдачи декларации по «упрощенному» налогу
В случае превышения лимита по доходам (в 2021 году – 200 млн руб.) утрата права применения УСНО происходит с начала того квартала, в котором допущено превышение (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган о переходе с начала того квартала, в котором допущено превышение, на иной режим налогообложения. Сообщение нужно направить в течение 15 календарных дней по истечении отчетного (налогового) периода (п. 5 ст. 346.13 НК РФ). Форма сообщения об утрате права на применение УСНО (форма 26.2-2) утверждена Приказом ФНС России от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@ (приложение 2).
За непредставление в налоговый орган указанного сообщения налогоплательщик несет ответственность в порядке, установленном п. 1 ст. 126 НК РФ. Мера наказания – взыскание штрафа в размере 200 руб.
В силу п. 3 ст. 346.23 НК РФ налогоплательщик должен представить декларацию по УСНО не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором на основании п. 4 ст. 346.13 НК РФ он утратил право применять УСНО.
Соответственно, если лимит по доходам превышен в IV квартале 2021 года, то право на применение УСНО утрачивается с 01.10.2021, декларацию по УСНО нужно было представить в налоговый орган не позднее 25.01.2022.
В случае непредставления указанной декларации налогоплательщик несет ответственность в порядке п. 1 ст. 119 НК РФ. Мера наказания – взыскание штрафа в размере 5% от не уплаченной в предусмотренный срок суммы налога за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для представления декларации, но не более 30% от указанной суммы и не менее 1 000 руб.
Получается, если организация находилась на специальном налоговом режиме в виде УСНО в течение 9 месяцев 2021 года, то облагаемая база и сумма «упрощенного» налога, подлежащая уплате, должны определяться по состоянию на 30.09.2021 (Постановление ФАС ВВО от 16.10.2012 № Ф01-4468/2012 по делу № А43-36999/2011, оставленное без изменения Постановлением Президиума ВАС РФ от 02.07.2013 № 169/13).
Особенности заполнения декларации по «упрощенному» налогу
При заполнении декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, на титульном листе в качестве налогового периода указывается код «95» – последний налоговый период при переходе на иной режим налогообложения.
В случае утраты права на УСНО при заполнении разд. 2.2 «Расчет налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и минимального налога (объект налогообложения – доходы, уменьшенные на величину расходов)» декларации нужно учитывать следующие особенности.
| Строки разд. 2.2 | Общие порядок заполнения | Порядок заполнения при утрате права применять УСНО |
| 210–213 | Указываются суммы полученных доходов нарастающим итогом за I квартал, полугодие, девять месяцев, налоговый период | Значение показателя за последний отчетный период по строкам 210, 211, 212 повторяется по строке 213 |
| 220–223 | Приводятся суммы произведенных расходов нарастающим итогом за I квартал, полугодие, девять месяцев, налоговый период | Значение показателя за последний отчетный период по строкам 220, 221, 222 повторяется по строке 223 |
| 243 | Указывается налоговая база для исчисления «упрощенного» налога за налоговый период. Значение показателя определяется как разность суммы полученных доходов (строка 213) и суммы произведенных расходов (строка 223), уменьшенной на сумму убытка, полученного в предыдущем налоговом периоде (периодах) (строка 230). Данное значение проставляется, если оно больше нуля | Значение показателя равняется значению показателя за последний отчетный период (строки 240, 241, 242), уменьшенному на сумму убытка, полученного в предыдущем налоговом периоде (периодах) (строка 230) |
| Если сумма убытка предыдущих налоговых периодов, на которую уменьшается налоговая база, равна величине налоговой базы, исчисленной за истекший налоговый период, значение показателя по строке 243 равно нулю | ||
| 253 | Отражается сумма убытка за налоговый период. Значение показателя определяется как разность суммы произведенных расходов (строка 223) и суммы полученных доходов (строка 213). Данное значение указывается, если оно больше нуля | Значение показателя за последний отчетный период по строкам 250, 251, 252 повторяется по строке 253 |
| 260–263 | Указывается налоговая ставка за I квартал (строка 260), полугодие (строка 261), девять месяцев (строка 262), налоговый период (строка 263) | Значение показателя за последний отчетный период по строкам 260, 261, 262 повторяется по строке 263 |
| 273 | Приводится сумма налога, исчисленная исходя из ставки и облагаемой базы, определяемой нарастающим итогом с начала налогового периода до его окончания (значение показателя по строке 243, умноженное на значение показателя по строке 263 и деленное на 100) | Значение показателя за последний отчетный период по строкам 270, 271, 272 повторяется по строке 273 |
Сроки сдачи декларации по налогу на прибыль
Согласно п. 4 ст. 346.13 НК РФ при утрате права применения УСНО из-за превышения лимита по доходам суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных ИП.
Если организация создана в период с 1 января по 30 ноября одного календарного года, то первым налоговым периодом для нее является период со дня ее создания по 31 декабря этого календарного года (п. 2 ст. 55 НК РФ).
Декларации по налогу на прибыль по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 289 НК РФ).
Соответственно, при утрате права применения УСНО с 01.10.2021 декларацию по налогу на прибыль по итогам 2021 года нужно представить не позднее 28.03.2022.
О применении повышенной ставки по «упрощенному» налогу
В соответствии с п. 2, 2.1 ст. 346.20 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 15% в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, и иное не предусмотрено указанным пунктом и п. 2.1, 3 и 4 названной статьи. Законами субъектов РФ могут быть установлены ставки в пределах от 5 до 15% в зависимости от категорий налогоплательщиков.
Налогоплательщики, применяющие в качестве объекта налогообложения «доходы минус расходы», начиная с квартала, по итогам которого их доходы, определяемые нарастающим итогом с начала налогового периода, превысили 150 млн руб., но не более 200 млн руб., при исчислении налога применяют ставку в размере 20% в отношении части облагаемой базы, рассчитанной как разница между налоговой базой, определенной за отчетный (налоговый) период, и налоговой базой, определенной за отчетный период, предшествующий кварталу, в котором допущены превышения доходов. Если превышение допущено в I квартале календарного года, то налоговая ставка устанавливается в размере 20% для налогового периода, в котором допущены превышения.
Соответственно, если доходы превысили 150 млн руб. в сентябре, то ставка в размере 20% применяется к разнице между налоговой базой за 9 месяцев и налоговой базой за 6 месяцев.
* * *
В описанной ситуации, когда доходы превысили 200 млн руб. в декабре 2021 года, право на УСНО утрачено с 01.10.2021, соответственно, с указанной даты организация должна применять ОСНО. Декларацию по УСНО нужно было представить в налоговый орган не позднее 25.01.2022, декларацию по налогу на прибыль по итогам 2021 года – не позднее 28.03.2022.
Если доходы превысили 150 млн руб. в сентябре, то ставка в размере 20% применяется к разнице между налоговой базой за 9 месяцев и налоговой базой за 6 месяцев.