ИА ГАРАНТ

В рамках камеральной проверки декларации по НДС за I квартал 2014 года налоговый орган потребовал копии тех же самых договоров, что были представлены в тот же налоговый орган при проведении камеральной проверки декларации по НДС за IV квартал 2013 года. Необходимо ли представлять документы, подтверждающие правомерность заявления налоговых вычетов, в виде копий договоров с приложениями, дополнениями и спецификациями, если такие документы представлялись в тот же налоговый орган при проведении предыдущей проверки? Есть ли возможность представить требуемые документы в формате .pdf на электронных носителях либо другим способом в электронном виде (если да, то в каком порядке)? Может ли налоговый орган отказать в принятии документов, передаваемых на электронных носителях либо по телекоммуникационным каналам связи?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации требование налогового органа о повторном представлении договоров не является правомерным.

Копии договоров могут быть представлены по телекоммуникационным каналам связи в виде скан-образов, в том числе в формате .pdf.

Обоснование позиции:

Повторное представление документов

На основании пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с НК РФ от налогоплательщика документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты налогов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Данному праву корреспондирует обязанность налогоплательщиков представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов (пп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ).

Согласно п.п. 1, 3 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку (в том числе и камеральную - п. 1 ст. 87 НК РФ), вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы, которые должны быть предоставлены в течение 10 дней (20 дней - при налоговой проверке консолидированной группы налогоплательщиков) со дня получения соответствующего требования.

Отметим, что при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика документы, если иное не предусмотрено ст. 88 НК РФ или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ (п. 7 ст. 88 НК РФ). Так, например, при проведении камеральных налоговых проверок налоговые органы вправе истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие соответствующее право (п. 6 ст. 88 НК РФ). Кроме того, при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов (п. 8 ст. 88 НК РФ).

Пунктом 5 ст. 93 НК РФ установлено, что в ходе проведения налоговой проверки, иных мероприятий налогового контроля налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица (консолидированной группы налогоплательщиков) документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица (консолидированной группы налогоплательщиков).

Указанное ограничение не распространяется на случаи:

- когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу;

- когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы (например, в здании налогового органа случился пожар).

Как следует из вопроса, при проведении камеральной проверки налоговой декларации по НДС за IV квартал 2013 года организация представляла в налоговый орган копии запрашиваемых договоров, при проведении камеральной проверки налоговой декларации по НДС за I квартал 2014 года налоговый орган запрашивает те же самые договоры.

На основании прямой нормы п. 5 ст. 93 НК РФ данные требования налогового органа можно признать не правомерными (смотрите письмо Минфина России от 21.01.2013 N 03-02-07/1-12). К такому же выводы пришли и арбитры в постановлении ФАС Московского округа от 25.05.2012 N Ф05-2795/12 по делу N А40-61314/2011, указав на неправомерность повторного истребования документов налоговым органом.

Согласно пп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ организация вправе не исполнять указанное требование налогового органа.

В этом случае организация может письменно обратиться в вышестоящий налоговый орган, приложив требования по представлению одних и тех же документов (первоначальное и вновь полученное), с просьбой дать заключение о соответствии повторно полученного требования нормам НК РФ или обжаловать данное требование в суде.

Возможность представления документов в электронной форме

Согласно п. 2 ст. 93 НК РФ истребуемые налоговым органом документы (информация) могут быть представлены налогоплательщиком:

- на бумажном носителе непосредственно в налоговый орган;

- направлены по почте заказным письмом;

- переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (далее - ТКС).

Представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий. Не допускается требование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством РФ.

Если документы передаются непосредственно в налоговый орган, их можно сопроводить письмом в двух экземплярах с описью. На экземпляре налогоплательщика сотрудник налогового органа поставит отметку о принятии документов.

При отправке почтой документы лучше направить заказным почтовым отправлением с описью вложения и с уведомлением о вручении (постановление ФАС Московского округа от 07.07.2009 N КА-А40/6140-09). При этом необходимо учитывать время на доставку адресату почтовой корреспонденции.

В случае, если истребуемые у налогоплательщика документы составлены в электронной форме по установленным ФНС России форматам, налогоплательщик вправе направить их в налоговый орган в электронной форме по ТКС (абзац 3 п. 2 ст. 93 НК РФ).

Отметим, что на сегодняшний день ФНС России установлены электронные форматы только некоторых документов:

- счетов-фактур, журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, дополнительных листов книг покупок и книг продаж (утверждены приказом ФНС России от 05.03.2012 N ММВ-7-6/138@);

- товарных накладных (ТОРГ-12), актов приемки-сдачи работ (услуг) (утверждены приказом ФНС России от 21.03.2012 N ММВ-7-6/172@).

Приказом от 29.06.2012 N ММВ-7-6/465 (далее - Приказ N ММВ-7-6/465) ФНС России также утвердила формат описи документов, которые направляются в инспекцию в электронном виде по ТКС.

Указанные документы при их представлении в электронном виде составляются в формате .XML. Формат применяют при представлении вместе с декларацией прилагаемых к ней документов, а также документов по требованию налоговиков в рамках проводимой ими проверки (п. 3 ст. 80, п. 2 ст. 93, п. 5 ст. 93.1 НК РФ).

Из приказа N ММВ-7-6/465 также следует, что документы могут представляться не только в формате .XML, но и в виде скан-образа (смотрите таблицы 4.7, 4.9 приказа N ММВ-7-6/465). Так, в таблице 4.9 данного приказа для заполнения описи, представленных в электронном виде документов, для скан-образа договора (контракта) предусмотрен код документа 2766. Иными словами, можно сделать вывод, что при истребовании налоговым органом в рамках камеральной проверки копий договоров, их можно представить в виде скан-образов. При этом в приказе N ММВ-7-6/465 не указано, в каком формате (.pdf,.tiff или другом) можно представить скан-образы документов. О возможности предоставления в налоговый орган документов в формате .pdf указывается, например, в письме Минфина России от 23.01.2013 N 03-03-06/1/23*(1).

Однако не во всех инспекциях может быть реализована техническая возможность приема документов в такой форме. Поэтому, прежде чем отправлять по требованию налогового органа скан-образы документов, необходимо уточнить, готовы ли они принимать их. Причем во избежание недоразумений лучше всего направить в инспекцию письменный запрос с просьбой сообщить о возможности направления документов в виде скан-образа.

Порядок представления документов по требованию налогового органа в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (далее - Порядок) утвержден приказом ФНС России от 17.02.2011 N ММВ-7-2/168@.

Представление документов на электронных накопителях или по электронной почте НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 26.10.2011 N 03-02-07/1-375).

Подпунктом 2 п. 14 Порядка установлено, что истребуемый документ не считается принятым налоговым органом при несоответствии документа утвержденному формату.

Процедура представления истребуемого документа в электронном виде по ТКС установлена разделом III Порядка.

Согласно п. 20 Порядка истребуемый документ, составленный в электронном виде по установленным форматам и содержащий реквизиты принятого требования о представлении документов, подписывается электронной цифровой подписью (ЭЦП) налогоплательщика и направляется по ТКС в адрес налогового органа. При этом фиксируется дата отправки истребуемого документа налоговым органом.

Налогоплательщик, в течение следующего рабочего дня после дня отправки истребуемого документа в электронном виде по ТКС, должен получить:

1) подтверждение даты отправки;

2) квитанцию о приеме или уведомление об отказе в приеме, подписанные ЭЦП налогового органа (п. 21 Порядка).

При получении от налогоплательщика истребуемого документа в электронном виде по ТКС и отсутствии оснований для отказа в приеме указанного документа налоговый орган, в течение одного рабочего дня с момента его получения, формирует квитанцию о приеме, подписывает ее ЭЦП уполномоченного должностного лица налогового органа и направляет налогоплательщику.

При наличии оснований для отказа в приеме истребуемого документа налоговый орган формирует уведомление об отказе в приеме, подписывает ЭЦП уполномоченного должностного лица налогового органа и направляет его налогоплательщику (п. 22 Порядка).

При этом, если налогоплательщик не получил от налогового органа квитанцию о приеме, он направляет истребуемый документ налоговому органу на бумажном носителе в срок, установленный НК РФ (п. 24 Порядка).

Учитывая изложенное, полагаем, что в рассматриваемой ситуации организация может представить в налоговый орган по каналам ТКС скан-образы договоров в формате .pdf. При этом отметим, что данная позиция является нашим экспертным мнением. Разъяснений официальных органов и арбитражной практики по вопросу возможности представления по требованию налогового органа в рамках проводимой камеральной проверки копий договоров в электронном виде нам найти не удалось. Поэтому для устранения сомнений организация может воспользоваться своим правом налогоплательщика и обратиться за получением письменных разъяснений по данному вопросу в Минфин России (пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ и п. 1 ст. 34.2 НК РФ).

Если же организация опасается, что налоговый орган не примет скан-образы документов по ТКС, то более безопасным является вариант представления копий договоров на бумажном носителе.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

11 июля 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.


*(1) Приложение 5 к приказу ФНС России от 09.11.2010 N ММВ-7-6/535@ "Об утверждении Унифицированного формата транспортного контейнера при информационном взаимодействии с приемными комплексами налоговых органов по телекоммуникационным каналам связи с использованием электронной цифровой подписи".