Автор: Новикова С. Г., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

ИП, применяющие УСН с объектом налогообложения «доходы», вправе уменьшить исчисленный к уплате «упрощенный» налог на уплаченные за себя страховые взносы в фиксированном размере (далее – фиксированные взносы). При наличии работников, взносы за которых также могут быть приняты в уменьшение, схема зачета усложняется, поскольку уменьшить платежи по УСН на уплаченные взносы (за себя и работников) ИП разрешено не более чем на 50%.

Ранее корректировка платежей по УСН на страховые взносы особых затруднений у предпринимателей не вызывала. Но в связи с переходом на новый порядок уплаты налогов возникло немало вопросов на этот счет.

Поясним новые «правила игры», апеллируя к налоговым нормам и разъяснениям чиновников.

Размер и сроки уплаты фиксированных взносов

Общеизвестно, что предприниматель в обязательном порядке уплачивает страховые взносы в фиксированном размере. При наличии наемных работников он также обязан платить взносы с доходов, выплачиваемых этим работникам (п. 1 ст. 419, ст. 430 НК РФ).

Величина уплачиваемых ИП фиксированных взносов за себя зависит от величины его дохода и от года (ст. 430 НК РФ).

Если доходы за расчетный период не превысили 300 000 руб., то величина страховых взносов в 2022 году составит 43 211 руб. Из них:

  • на ОПС – 34 445 руб.;

  • на ОМС – 8 766 руб.

Если доходы превысили 300 000 руб., величина взноса на ОПС увеличивается на 1% от суммы дохода свыше 300 000 руб. При этом общая сумма взносов на ОПС не может быть больше 275 560 руб. Медицинские взносы составляют 8 766 руб. независимо от величины дохода (п. 1 ст. 430 НК РФ).

Фиксированный платеж по взносам за 2022 год (в размере 43 211 руб.) подлежит уплате до 31 декабря 2022 года (поскольку 31 декабря – праздничный день, срок уплаты перенесен на 9 января 2023 года), а сумма дополнительного платежа (исчисляемая в размере 1% с доходов, превышающих 300 000 руб. за расчетный период) должна быть внесена не позднее 1 июля 2023 года (данный срок переносится на 3 июля, поскольку 1-е число приходится на выходной день).

Периодичность уплаты ИП фиксированных взносов в течение года не определена. ИП вправе самостоятельно решить, как их уплачивать – либо в полном объеме и единовременно за текущий календарный год, либо частями в течение календарного года.

В 2023 году предприниматели будут уплачивать взносы на ОПС и ОМС в составе единого налогового платежа. Общая сумма платежа составит 45 842 руб., если доходы за расчетный период не превысят 300 000 руб. В случае превышения – дополнительно нужно уплатить взносы на ОПС в размере 1% от доходов, превышающих 300 000 руб. Но размер таких взносов не может быть более 257 061 руб. за расчетный период 2023 года (п. 1.2 ст. 430 НК РФ).

Корректировка «упрощенного» налога на страховые взносы

Правила корректировки «упрощенного» налога на страховые взносы остались прежними.

Согласно пп. 1 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ ИП-«упрощенцы» с объектом налогообложения «доходы» уменьшают сумму налога по УСН (авансовых платежей), исчисленную за налоговый (отчетный) период, на сумму страховых взносов, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом (отчетном) периоде в соответствии с законодательством РФ (см. Письмо Минфина России от 25.07.2022 № 03-02-07/71226). То есть на страховые взносы и за себя, и за работников.

При этом ИП, являющиеся работодателями, вправе уменьшить сумму налога (авансовых платежей) лишь на уплаченные взносы не более чем на 50%. А предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму налога (авансовых платежей) на всю сумму уплаченных взносов (включая взносы на ОПС, исчисленные в размере 1% доходов, превышающих 300 000 руб.) (абз. 6 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ).

Новые правила по перечислению налоговых платежей в бюджет

С 2023 года существенно изменился порядок перечисления налоговых платежей в бюджет. Теперь применяется сальдированный порядок их уплаты.

По общему правилу уплата (перечисление) всех налогов, авансовых платежей по ним в бюджетную систему РФ теперь осуществляется посредством ЕНП (п. 1 ст. 11.3 НК РФ), сумма которого «расщепляется» и засчитывается налоговым органом в счет уплаты конкретных налогов в соответствии с положениями ст. 58 НК РФ.

Чтобы налоговики знали, какую сумму нужно направить на покрытие обязательства по тому или иному налогу, налогоплательщику необходимо подать уведомление об исчисленных суммах (его форма и порядок заполнения утверждены Приказом ФНС России от 02.11.2022 № ЕД-7-8/1047@) – до 25-го числа текущего месяца (п. 9 ст. 58 НК РФ). Представление такого уведомления названной нормой предусмотрено в случаях, когда налоговые платежи (НК РФ установлен общий срок не позднее 28-го числа) должны быть внесены до представления налоговой декларации (расчета) либо обязанность по представлению налоговой декларации (расчета) не установлена НК РФ. Если налоговая отчетность представляется ранее срока уплаты налога – подавать уведомление не нужно.

Также в 2023 году допустим прежний вариант уплаты налогов – отдельными платежками-распоряжениями с указанием КБК конкретных налогов, сроков их уплаты и иных реквизитов, необходимые для определения соответствующей обязанности (идентификации платежа). Указанные платежки-распоряжения на уплату налогов должны оформляться в соответствии с Приказом Минфина России от 12.11.2013 № 107н (в редакции Приказа Минфина России от 30.12.2022 № 199н). В этом случае уведомления об исчисленных суммах налогов (п. 9 ст. 58 НК РФ) представлять в налоговый орган уже не нужно, поскольку альтернативой им являются эти платежки-распоряжения. Подчеркнем: ФНС считает, что уплата налогов отдельными платежками-распоряжениями должна производиться не позднее 25-го числа, а не 28-го (подробнее об этом чуть позже).

Однако независимо от того, каким способом перечисляются налоговые платежи – в составе ЕНП (формируемого на основании ст. 11.3 НК РФ) на КБК ЕНП либо по отдельной платежке-распоряжению, – все платежи, осуществленные налогоплательщиками (страхователями), аккумулируются на едином налоговом счете (ЕНС), сумма с которого впоследствии засчитывается налоговиками в счет уплаты конкретных налогов. То есть уплата налогов по отдельным платежкам-распоряжениям не дает права налогоплательщику самостоятельно распоряжаться суммой, числящейся на ЕНС. Этим правом наделены лишь налоговики. Причем зачет средств с ЕНС они осуществят исключительно в установленный НК РФ срок для уплаты налога. А до этого момента – перечисленная сумма, по сути, является неким безликим платежом, формирующим положительное сальдо ЕНС. При перечислении ЕНП в 2023 году нужно указывать КБК 18201061201010000510.

К сведению: согласно п. 7 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной (частично исполненной) налогоплательщиком, если иное не предусмотрено п. 13 этой статьи:

  • с даты перечисления ЕНП или со дня признания денежных средств в качестве ЕНП;

  • со дня, на который приходится срок уплаты налога (в случае зачета);

  • со дня учета на ЕНС совокупной обязанности, если на нем есть достаточное положительное сальдо;

  • со дня зачета денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС, на основании заявления налогоплательщика;

  • со дня удержания суммы налоговым агентом.

Следовательно, до наступления установленных НК РФ сроков уплаты фиксированных взносов (то есть до 31 декабря текущего года и 1 июля следующего года) перечисленные предпринимателем средства просто хранятся на ЕНС и не признаются в качестве уплаченных взносов. В связи с этим возникает закономерный вопрос: как ИП засчитывать уплаченные до установленных сроков фиксированные взносы в счет уменьшения авансовых платежей по УСН?

Как действовать предпринимателю?

По сказанному выше очевидно, что об уменьшении авансового платежа по УСН на уплаченные ранее установленного срока фиксированные взносы предпринимателю необходимо уведомить налоговый орган (в противном случае на ЕНС сформируется некорректное сальдо). Но как и в какой срок – законодательно не определено. Подача уведомления тут бесполезна, поскольку это не изменит установленных законом сроков уплаты взносов (31 декабря и 1 июля) и никоим образом не ускорит зачет аккумулированных на ЕНС средств в счет их уплаты.

Чиновники Минфина в Письме от 20.01.2023 № 03-11-09/4254 предложили следующее решение обозначенной проблемы. Для информирования налогового органа о досрочном перечислении взносов предпринимателю в соответствии со ст. 78 НК РФ нужно подать «Заявление о распоряжении суммой денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов и/или налогового агента, путем зачета» по утвержденной Приказом ФНС России от 30.11.2022 № ЕД-7-8/1133@ форме.

Обратите внимание: согласно п. 4 ст. 78 НК РФ заявление о распоряжении путем зачета можно подать в налоговый орган только по установленному формату в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по каналам ТКС или через «Личный кабинет налогоплательщика».

В заявлении нужно указать, что уплачены именно фиксированные взносы. В этом случае средства с ЕНС будут распределены в счет исполнения предстоящей обязанности по уплате взносов. Соответственно на эту сумму предприниматель сможет уменьшить авансовый платеж по УСН, подлежащий уплате за отчетный период. При условии, что на дату такого зачета на ЕНС было положительное сальдо в размере засчитываемой суммы.

Обратите внимание: для уменьшения авансового платежа по УСН за отчетный период на фиксированные взносы ФНС рекомендует производить уплату взносов не позднее последнего дня этого периода. Например, для уменьшения платежа по УСН за I квартал 2023 года взносы следует перечислить не позднее 31 марта (см. Письмо ФНС России от 31.01.2023 № СД-4-3/1023@). Заявление о зачете также нужно подать до указанной даты.

Если при уплате взносов сформируется положительное сальдо ЕНС в размере, достаточном для уплаты страховых взносов, то при подаче в тот же день заявления о зачете на сумму страховых взносов датой зачета будет дата заявления. Важна именно дата заявления при наличии положительного сальдо в размере, достаточном для уплаты страховых взносов. Иными словами, предприниматель может в один день (к примеру, 31 марта) уплатить фиксированные взносы и подать заявление на зачет, и если такой платеж приведет к образованию положительного сальдо ЕНС, он будет засчитан в счет уплаты взносов.

Если ИП не подаст заявление о зачете перечисленных ранее установленного срока фиксированных взносов, то они будут приняты в уменьшение платежей по УСН в следующем порядке.

Если фиксированные взносы за 2022 год полностью уплачены в 2022 году, то ИП вправе уменьшить на них платежи за 2022 год.

В ситуации, когда фиксированные взносы за 2022 год уплачены в 2023 году, платежи по УСН буду уменьшены за 1 квартал и девять месяцев 2023 года, так как срок уплаты – 9 января и 3 июля.

Фиксированные взносы за 2023 год, перечисленные в бюджет в 2023 и 2024 годах, ИП сможет учесть в уменьшение платежей по УСН лишь за 1 квартал и девять месяцев 2024 года.

Прежде чем проиллюстрировать сказанное на примерах (в том числе с учетом рекомендаций ФНС, размещенных на ее официальном сайте), рассмотрим анонсированный ранее вопрос о сроке внесения налоговых платежей отдельными платежками-распоряжениями.

Срок уплаты налогов по отдельным платежкам-распоряжениям

В соответствии с п. 12 ст. 4 Федерального закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ отдельные платежки-распоряжения являются альтернативой уведомлению, которое в силу п. 9 ст. 58 НК РФ подлежит представлению в налоговый орган по сроку не позднее 25-го числа месяца уплаты налога. Сами же налоги (за некоторыми исключениями) по закону подлежат уплате с 2023 года не позднее 28-го числа этого месяца.

Сроки уплаты налогов отдельными платежками-распоряжениями Налоговым кодексом не определены (Законом № 263-ФЗ – тоже). Подробные разъяснения официальных органов на этот счет отсутствуют.

Вместе с тем, если принять во внимание пояснения налоговиков касательно порядка корректировок авансового платежа по УСН на уплаченные фиксированные взносы, размещенные на сайте ФНС в разделе «Часто задаваемые вопросы», то перечислять налоги (включая фиксированные взносы) отдельными платежками-распоряжениями нужно до 25-го числа месяца (то есть ранее установленного НК РФ срока).

Соответственно подавать уведомление в этом случае предпринимателю уже не нужно.

С одной стороны, подобные рекомендации налоговиков противоречат нормам закона, поскольку формально налоговый платеж должен быть перечислен в бюджет не позднее 28-го числа.

С другой стороны, только в этом случае имеет смысл замещать механизм уплаты налогов «уведомление + платеж ЕНП» на альтернативный вариант платежек-распоряжений.

Если же буквально следовать нормам закона, то налогоплательщик, уплачивающий налоги отдельными платежками-распоряжениями, должен сначала вместо уведомления направить эти платежки-распоряжения в ИФНС – по сроку до 25-го числа, а затем предъявить эти платежки-распоряжения в банк – по сроку до 28-го числа. И в таком случае никакого упрощения уплаты налогов не будет.

Также отметим, что за нарушение срока подачи уведомления и за его непредставление (соответственно и платежки-распоряжения) установлен штраф 200 руб. (п. 1 ст. 126 НК РФ).

При этом за уплату налогов и взносов платежками-распоряжениями по сроку 28-го числа вместо 25-го (как рекомендует ФНС) никаких санкций не последует (что логично).

Если обобщить все вышесказанное, получается, что налогоплательщикам безопаснее перечислять налоги (включая фиксированные взносы) по отдельным платежкам-распоряжениям не позднее 25-го числа.

Примеры корректировки платежей по УСН на фиксированные взносы

Пример 1.

Фиксированные взносы за 2022 год в сумме 43 211 руб. по сроку уплаты 9 января 2023 года предприниматель уплатил 30 декабря 2022 года. В этот же день он перечислил взносы за 2022 год с доходов, превысивших 300 000 руб., в сумме 28 000 руб.

Исчисленный налог по УСН за 2022 год – 250 000 руб.

В данном случае ИП вправе уменьшить платеж по УСН за 2022 год на уплаченные фиксированные взносы в сумме 71 211 руб. (43 211 + 28 000).

При этом суммы уплаченных взносов отражаются в декларации по УСН за 2022 год. Подавать уведомление (заявление о зачете) не нужно.

Пример 2.

Сумма исчисленного авансового платежа по УСН за I квартал 2023 года – 100 000 руб. Фиксированные взносы за 2023 год (частично) уплачены ИП 10 марта 2023 года в сумме 20 000 руб. Авансовый платеж по УСН к уплате – 80 000 руб. (100 000 – 80 000).

Вариант 1 – фиксированные взносы уплачены ИП в составе ЕНП на общую сумму 60 000 руб.

Вариант 2 – фиксированные взносы в сумме 20 000 руб. уплачены ИП отдельной платежкой-распоряжением с КБК фиксированных страховых взносов.

Вариант 1. В этом случае ИП нужно до 31 марта подать заявление (по установленной форме) о зачете в счет исполнения предстоящей обязанности по уплате фиксированных взносов (по сроку 31 декабря) в размере 20 000 руб. Зачет проведут при условии, что на указанную дату положительное сальдо ЕНС не меньше 20 000 руб.

Если денежные средства в счет уплаты УСН – 80 000 руб. за I квартал 2023 года будут перечислены на КБК ЕНП, то предпринимателю нужно:

  • до 25 апреля – подать уведомление;

  • до 28 апреля – перечислить ЕНП.

Вариант 2. Подавать заявление на зачет в этом случае предпринимателю не нужно. А при уплате авансового платежа по УСН в сумме 80 000 руб. за I квартал 2023 года нужно действовать так же, как в предыдущем случае, – либо подать уведомление (до 25 апреля) и перечислить средства на КБК ЕНП (до 28 апреля), либо перечислить налог отдельной платежкой-распоряжением с КБК УСН (до 28 апреля).

Пример 3.

Фиксированные взносы за 2022 год в сумме 43 211 руб. (по сроку уплаты 9 января 2023 года) и взносы в сумме 17 000 руб. (по сроку уплаты 3 июля 2023 года) с доходов свыше 300 000 руб. предприниматель перечислил 9 января 2023 года в составе ЕНП (то есть на КБК ЕНП).

Исчисленный авансовый платеж по УСН за I квартал 2023 года – 170 000 руб.

В данном случае предприниматель вправе уменьшить авансовый платеж по УСН за I квартал 2023 года на всю сумму уплаченных в этом квартале взносов – 60 211 руб. (43 211 + 17 000). Авансовый платеж по УСН к уплате составит 109 789 руб. (170 000 – 60 211).

Поскольку срок уплаты взносов в размере 17 000 руб. наступит 3июля 2023 года, для уменьшения авансового платежа по УСН предпринимателю до 31 марта нужно подать заявление о зачете перечисленных в составе ЕНП средств в сумме 17 000 руб. в счет уплаты фиксированных взносов.

Если денежные средства в счет уплаты УСН в сумме 109 789 руб. за Iквартал 2023 года будут перечислены на КБК ЕНП, то предпринимателю нужно:

  • до 25 апреля – подать уведомление;

  • до 28 апреля – перечислить ЕНП.

Если платеж по УСН в указанной сумме перечисляется по отдельной платежке-распоряжению с КБК УСН, такой платеж нужно осуществить до 25 апреля.