Галина Копельман, аудитор, руководитель отдела
НОУ Регионального учебно-консультационного центра «Эксперт».
www.nalogexp.com

Для иностранных компаний, являющихся заказчиками проектирования строительных конструкций, местом реализации по договору на выполнение проектных и изыскательных работ по объектам строительства на российской территории является Российская Федерация, а суммы выручки по реализации таких работ облагаются НДС.

Однако, часто для выполнения проектных работ иностранные компании привлекают российские компании в качестве субподрядчиков. И для российских проектных организаций могут возникнуть налоговые риски по НДС если они будут определять место реализации проектных работ по местоположению заказчика.

Договор подряда на выполнение проектных и изыскательских работ, как и договор строительного подряда, непосредственно связан со сферой капитального строительства.

Капитальное строительство — это деятельность, направленная на создание новых и модернизацию имеющихся объектов недвижимости производственного и непроизводственного назначения.

К капитальному строительству как одной из отраслей материального производства относится также деятельность по выполнению проектных и изыскательских работ, подготовке технической документации, необходимой для осуществления строительных, монтажных, пусконаладочных и других специальных капитальных работ.

Стройка - это совокупность зданий и сооружений, возведение которых осуществляется на одной или нескольких строительных площадках по единому проекту.

Объект строительства - это каждое отдельно стоящие здание или сооружение (со всем относящимся к нему оборудованием, инструментом и инвентарем, галереями, эстакадами, внутренними инженерными сетями и т. д.), на которые составлены отдельный проект и смета.

Договор подряда

Начало нового строительства невозможно без разработки проектной документации на объект строительства. Этот вид работ обычно поручается специализированным компаниям, так как требует набора особых знаний и навыков.

специализированным компаниям, так как требует набора особых знаний и навыков.

На отношения, связанные с выполнением проектных и изыскательских работ распространяются нормы ГК РФ, Закона №39-ФЗ, Градостроительного кодекса Российской Федерации, Закона №169-ФЗ и других правовых актов. Кроме того, как и в области строительного подряда, здесь действует большое количество нормативно-технических правил, регламентирующих порядок разработки, согласования и утверждения технической документации и проведения изыскательских работ.

По договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ подрядчик (проектировщик, изыскатель) обязуется по заданию заказчика разработать техническую документацию и (или) выполнить изыскательские работы, а заказчик обязуется принять и оплатить их результаты (п. 1 ст. 758 ГК РФ).

Техническая документация представляет собой комплекс документов (технико-экономическое обоснование, чертежи, схемы, пояснительные записки к ним, спецификации и тому подобное), определяющих объем и содержание строительных работ, а также другие предъявляемые к ним требования.

В качестве заказчиков могут выступать любые лица, которые нуждаются в результатах проектных и изыскательских работ. Нередко заказы на выполнение работ делаются лицами, которые сами являются подрядчиками по договорам строительного подряда.

Налог на добавленную стоимость

Рассмотрим пример из практики.

Ситуация.

Организация (Подрядчик) выполняет работы по проектированию строительных конструкций в соответствии с договором подряда, заключенным с иностранной компанией (Заказчиком). При этом компания-заказчик не имеет представительств и филиалов на территории РФ, а результаты работ по проектированию строительных конструкций будут использованы при строительстве объектов на территории РФ.

Вопрос.

Правомерно ли в данном случае не облагать НДС реализацию услуг в соответствии с под. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ?

Ответ.

Следуя формальным признакам, организация – исполнитель может ошибочно применить подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, если будет квалифицировать результат договора подряда на выполнение проектных работ для объектов строительства как услугу и подвергнуться санкциям налоговых органов.

Место реализации работ (услуг) определяется в ст. 148 НК РФ. Согласно данной статье по общему правилу определяется по местонахождению продавца работ (услуг) (под. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Исключения из общего правила описаны в подп. 1- 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

Так местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если:

1) работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам), в частности, относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные работы;

2) работы (услуги) связаны непосредственно с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам) относятся, в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание;

3) услуги фактически оказываются на территории Российской Федерации в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта;

4) покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Положение подп. 4 применяется при оказании инжиниринговых услуг.

К инжиниринговым услугам относятся:

  • инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг),
  • подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов,
  • предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги).

В соответствии со ст. 128 ГК РФ работы и услуги относятся к одному виду объектов гражданских прав. Сходство договора подряда и договора на возмездное оказание услуг заключается в том, что обязательства, возникающие по этим договорам, возлагают на подрядчика (исполнителя) выполнить определенную работу (оказать услуги).

Общие положения о подряде применяются также к договору возмездного оказания услуг (ст. 783 ГК РФ) в случае если они не противоречат специальным правилам об этом договоре, а также специфике его предмета.

Но и законодательство, и судебная практика четко разделяют предмет этих видов договоров. Предметом договора подряда является осуществление действий для достижения определенного материального результата.

Предметом договора возмездного оказания услуг являются сами услуги в виде совершения определенных действий или определенной деятельности, не рассчитанные на получение материального результата, что следует из п. 1 ст. 779 ГК РФ.

Это обстоятельство - основной признак, отграничивающий договор на оказание услуг от договора подряда.

По договору подряда одна сторона - подрядчик - принимает обязательства выполнить по заданию другой стороны - заказчика - определенную работу и сдать ее результат заказчику, а последний обязуется принять такой работы и оплатить его.

Аналогичное определение работ и услуг дано в ст. 38 НК РФ.

Согласно п.4. ст. 38 НК РФ Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

В соответствии с п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Инжиниринговые услуги

В подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ дан обобщенный перечень инжиниринговых услуг. Рассмотрим более внимательно, что же такое инжиниринговые услуги.

В 2001 году Госстрой России планировал разработать «Положение об инжиниринговой фирме». Но в настоящее время, нормативного документа регламентирующего применение термина «инжиниринговые услуги» не существует.

Под инжиниринговыми понимаются услуги, оказываемые как вид деятельности независимыми техническими (инжиниринговыми) организациями в строительстве.

Перечень инжиниринговых услуг перечисленных в ст. 148 НК РФ на практике может быть разделен на две большие группы: услуги, связанные с подготовкой производственного процесса, и услуги по обеспечению нормального хода процесса производства и реализации продукции.

К первой группе относятся

  • предпроектные услуги (изучение рынка, полевые исследования, топографические съемки);
  • проектные услуги, связанные с получением различных разрешений и согласований;
  • послепроектные услуги - работы по заключению контракта на строительство и по сопровождению процесса строительства;
  • специальные услуги, обусловленные конкретными требованиями создания данного объекта строительства.

Ко второй группе относятся услуги, связанные с оптимизацией процессов эксплуатации, управления предприятием и реализации продукции, включающие услуги по управлению и организации производственного процесса, осмотру и испытаниям систем жизнеобеспечения объекта недвижимости и т. п.

Таким образом, разработка проектной документации, прочие проектные и изыскательские работы имеют материальный результат в виде технической документации на различных видах носителей и не могут быть квалифицированы как услуга.

Можно сделать однозначный вывод о том, что местом реализации в целях главы 21 НК РФ «НДС» при выполнении договоров подряда на проектирование строительных конструкций для иностранных компаний, являющихся заказчиками таких проектов, по объектам строительства на территории РФ, является Российская Федерация. Соответственно, суммы выручки по реализации таких работ подлежат налогообложению НДС на основании подп. 1 п. 1 ст. 148 НК РФ.