Компания ГАРАНТ

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

При получении счета-фактуры на аванс и выполнении двух других условий, а именно договор подряда предусматривает условие предварительной оплаты, имеются документы, подтверждающие фактическое перечисление сумм предварительной оплаты, организация имеет право принять по указанному счету-фактуре НДС к вычету, не дожидаясь фактического выполнения работ.

В этом случае полученный счет-фактуру нужно зарегистрировать в книге покупок и журнале учета полученных счетов-фактур. В дальнейшем, при получении счета-фактуры на выполненные работы, ранее принятый к вычету НДС подлежит восстановлению, при этом в книгу продаж вносится соответствующая запись.

Предъявление к вычету НДС с аванса является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Поэтому в рассматриваемой ситуации организация может не воспользоваться своим правом на вычет НДС при получении счета-фактуры на аванс. В этом случае регистрировать авансовый счет-фактуру в книге покупок и книге продаж не нужно, но его необходимо хранить в журнале учета полученных счетов-фактур.

Обоснование вывода:

Согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок продавец обязан предъявить покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав сумму налога, исчисленную в порядке, установленном п. 4 ст. 164 НК РФ.

А в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, при получении предоплаты организации, являющиеся плательщиками НДС, ОБЯЗАНЫ выставить покупателю счет-фактуру.

При этом специалисты Минфина России в письме от 06.03.2009 N 03-07-15/39 "разрешили" не выставлять счет-фактуру по предварительной оплате покупателю, если выполнение работ осуществляется в течение пяти дней с момента получения предоплаты.

Согласно п. 12 ст. 171 НК РФ у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав), вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав. То есть на основании полученного от продавца счета-фактуры покупатель имеет право принять НДС к вычету, не дожидаясь фактического получения товара.

В соответствии с п. 9 ст. 172 НК РФ указанные в п. 12 ст. 171 НК РФ вычеты производятся на основании:

- счетов-фактур, выставленных продавцами при получении предоплаты;

- документов, подтверждающих фактическое перечисление суммы предварительной оплаты;

- договора, предусматривающего условие о предварительной оплате.

Соответственно, право на вычет возникает у покупателя только при соблюдении перечисленных условий.

В дальнейшем суммы налога, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав), на основании пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ, подлежат восстановлению в том периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам, имущественным правам) подлежат вычету.

Согласно п. 1 и п. 2 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила), для хранения покупателями полученных от продавцов оригиналов счетов-фактур предназначен соответствующий журнал учета, который ведется по мере поступления счетов-фактур от продавца.

В соответствии с п. 7 и п. 8 Правил покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету по мере возникновения такого права.

На основании п. 13 Правил покупатели, перечисляющие денежные средства продавцу в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, регистрируют счета-фактуры по этим средствам, полученные от продавцов, в книге покупок в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету в порядке, установленном главой 21 НК РФ.

После получения от продавца счета-фактуры на отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) производится запись в книге покупок и одновременно счет-фактура по предоплате заносится в книгу продаж (п. 16 Правил).

Обращаем Ваше внимание, что нормами главы 21 НК РФ предусмотрено право, а не обязанность налогоплательщика принимать суммы НДС к вычету при перечислении суммы оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок.

В указанном выше письме Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39 финансисты со ссылкой на п. 1 ст. 171 НК РФ также разъяснили, что принятие к вычету НДС с сумм предоплаты - это право, а не обязанность налогоплательщика. То есть при наличии авансового счета-фактуры от продавца покупатель имеет право НДС к вычету с авансовой оплаты не принимать, а дождаться отгрузки товаров. Финансисты указали, что такие действия не приведут к занижению налоговой базы и суммы налога, подлежащего уплате в бюджет. Отказ покупателя от вычета НДС с аванса не препятствует в дальнейшем вычету НДС по счету-фактуре, выставленному поставщиком в момент отгрузки.

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 09.04.2009 N 03-07-11/103.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация может самостоятельно принять решение, будет ли она брать к вычету предъявленные ей суммы НДС по авансовому счету-фактуре или же дождется счета фактуры по выполненным работам.

При отказе от своего права на вычет у организации не возникает обязанности регистрировать полученный от контрагента счет-фактуру на аванс в книге покупок, но она должна зарегистрировать его в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 1, п. 2 Правил). Свой отказ от права на вычет можно зафиксировать, например, в бухгалтерской справке.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Тимукина Екатерина

Ответ проверил:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

21 декабря 2009 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.