Автор: Г. И. Демидов

Журнал "Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение" № 12/2015

По каким правилам проводится инвентаризация созданных учреждением резервов, в частности резерва предстоящих расходов на оплату отпусков? Какие документы, связанные с учетом труда и заработной платы, надо проверить в конце года? Почему необходимо уточнить соблюдение лимитов по страховым взносам и НДФЛ? Можно ли привлечь работодателя к ответственности за отсутствие графика отпусков?

По правилам бухгалтерского и налогового учета в конце года необходимо проводить инвентаризацию созданных учреждением резервов, в частности резерва предстоящих расходов на оплату отпусков. Проверить в конце года надо и документы, связанные с учетом труда и заработной платы. Кроме того, необходимо уточнить соблюдение лимитов по страховым взносам и НДФЛ. О том, на что следует обратить внимание при проведении этих мероприятий, вы узнаете из представленной статьи.

Инвентаризация резерва расходов на оплату отпусков

Государственные (муниципальные) учреждения, являющиеся плательщиками налога на прибыль, должны в своей учетной политике предусмотреть возможность формирования в налоговом учете резервов, в частности резерва расходов на оплату отпусков.

Общие правила формирования резервов некоммерческими организациями определены в ст. 267.3 НК РФ. Отметим, что создание резерва в налоговом учете – это право, а не обязанность учреждения. Однако если принято решение о создании резерва предстоящих расходов, то списание расходов, в отношении которых сформирован указанный резерв, осуществляется только за счет суммы этого резерва.

Порядок создания резерва расходов на оплату отпусков регулируется ст. 324.1 НК РФ. Согласно положениям данной статьи налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.

К сведению

Пунктом 302.1 Инструкции № 157н[1] предусмотрено, что порядок формирования резервов (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т. д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики. То есть учетной политикой учреждения может быть определен любой порядок формирования резервов, включая порядок, утвержденный Налоговым кодексом. Следовательно, в учетной политике в целях бухгалтерского учета можно прописать такой же порядок формирования резервов, как и в целях налогообложения.

В случае формирования налогоплательщиком резерва расходов на оплату отпусков такой резерв подлежит инвентаризации на конец налогового периода (п. 3 ст. 324.1 НК РФ).

Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода.

В соответствии с п. 4 и 5 ст. 324.1 НК РФ резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работников должен быть уточнен исходя:

  • из количества дней неиспользованного отпуска;
  • из среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка);
  • из обязательных отчислений страховых взносов.

При проведении инвентаризации резерва предстоящих расходов на оплату отпусков (по состоянию на 31 декабря) предполагаются следующие действия.

Шаг 1. Подсчет количества дней отпусков, запланированных на текущий год, которые работники фактически не использовали.

Шаг 2. Определение средней дневной суммы расходов на оплату труда работников, которые не использовали отпуска.

Этот показатель рассчитывается в соответствии с Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922.

Шаг 3. Определение суммы расходов на оплату не использованных в текущем году отпусков (с учетом страховых взносов).

Для определения таких расходов применяется формула:

∑расх. = Кдн. х ∑среднедн. + ∑стр.взн., где:

∑расх. –сумма расходов на оплату неиспользованных отпусков;

Кдн. –количество дней неиспользованных отпусков;

∑среднедн. –средняя дневная сумма расходов на оплату труда работников, которые не использовали отпуска;

∑стр.взн. –суммы страховых взносов на обязательное страхование, начисленных на получившуюся величину, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Шаг 4. Определение наличия неиспользованных сумм резерва.

Этот показатель представляет собой разницу между суммой начисленного резерва и суммой фактических расходов на оплату использованных в течение года отпусков (с учетом страховых взносов) и на предстоящую оплату не использованных в текущем году законодательно предусмотренных отпусков (с учетом страховых взносов).

Посчитать недоиспользованную сумму резерва на конец календарного года можно по формуле:

∑рез.неисп. = ∑рез.нач. - ∑расх.исп. + Орез., где:

∑рез.неисп. –неиспользованная сумма резерва;

∑рез.нач. –сумма начисленного в текущем году резерва;

∑расх.исп. –сумма расходов на оплату использованных в текущем году отпусков;

Орез. –сумма расходов на оплату не использованных в текущем году отпусков (остаток резерва, который может быть перенесен на следующий год).

К сведению

Сумма начисленного в текущем году резерва, соответствующая величине расходов на оплату неиспользованных отпусков, – это остаток резерва, который можно перенести на следующий год. Перенос возможен только в том случае, если в следующем году организация будет создавать резерв расходов на оплату отпусков.

Официальная позиция контролирующих органов по вопросу определения неиспользованной суммы резерва представлена в письмах Минфина РФ от 09.07.2004 № 03-03-05/2/46, МНС РФ от 15.03.2004 № 02-5-10/13, УМНС по г. Москве от 27.05.2004 № 26-12/36389. Позицию контролеров поддержал Президиум ВАС в Постановлении от 26.04.2005 № 14295/04.

Если по результатам инвентаризации сумма фактических расходов на оплату отпусков (с учетом страховых взносов) превышает сумму сформированного за год резерва, образовавшуюся разницу, не покрытую за счет резерва, надо списать в расходы на оплату труда текущего года на основании п. 7, 16 ст. 255 НК РФ (абз. 3 п. 3 ст. 324.1 НК РФ). Например, учреждением был создан резерв расходов на оплату отпусков в размере 210 000 руб. В течение года на работу принимались новые сотрудники, которым предоставлялись оплачиваемые отпуска. В связи с этим фактические расходы на выплату отпускных составили 221 000 руб. Возникшую разницу в размере 11 000 руб. (221 000 - 210 000) учреждение должно включить в расходы 31 декабря.

Если учреждением принято решение в следующем году не формировать резерв расходов на оплату отпусков в налоговом учете, всю сумму фактического остатка резерва надо включить в состав внереализационных доходов текущего налогового периода (п. 5 ст. 324.1, п. 7 ст. 250 НК РФ).

Разъяснения контролирующих органов по этому вопросу представлены в письмах Минфина РФ от 29.10.2012 № 03-03-10/121 (направлено для сведения Письмом ФНС РФ от 12.12.2012 № ЕД-4-3/21167@), от 06.06.2012 № 03-03-10/62, от 20.03.2012 № 03-03-06/1/131.

Так как неиспользованные дни отпуска за конкретный календарный год могут быть определены только по состоянию на последний день этого года, уточнять остаток резерва в течение года не нужно (письма МНС РФ от 18.08.2004 № 02-5-11/142@, УМНС по г. Москве от 15.09.2004 № 26-12/60128).

Проверка соблюдения лимитов  по «зарплатным» налогам и сборам

Чтобы правильно заполнить годовые отчетные формы, в конце года необходимо проверить соблюдение учреждением установленных лимитов и ограничений при исчислении налогов и сборов.

Сопоставим начисленные работникам выплаты с предельной величиной базы для начисления страховых взносов.

База для начисления страховых взносов определяется отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом (ч. 3 ст. 8 Федерального закона № 212-ФЗ[2]). После того, как такая база достигнет предельной величины, начисление страховых взносов в ФСС не производится, а взносы в ПФР уплачиваются только с суммы превышения этой величины. В 2015 году установлены следующие предельные величины облагаемой страховыми взносами базы:

  • 711 000 руб. – для взносов в ПФР. Сверх этой величины страховые взносы надо уплачивать по ставке 10%;
  • 670 000 руб. – для взносов на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. С сумм выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица, превышающих установленную на соответствующий финансовый год предельную величину базы для начисления страховых взносов, определяемую нарастающим итогом с начала расчетного периода, страховые взносы не взимаются (ч. 4 ст. 8 Федерального закона № 212-ФЗ).

К сведению

С 2015 года страховые взносы в ФСС надо также уплачивать за временно пребывающих в РФ иностранных работников. Тариф в этом случае равен 1,8%. При этом взносы с выплат гражданам Армении, Казахстана, Киргизии и Белоруссии начисляются по тем же правилам, что и взносы с выплат гражданам РФ.

Что касается страховых взносов в ФФОМС, в 2015 году они уплачиваются со всей суммы заработной платы, а не в пределах лимита, как это было раньше (ч. 1.1 ст. 58.2 Федерального закона № 212-ФЗ). Таким образом, вне зависимости от размера дохода работника, посчитанного нарастающим итогом с начала 2015 года, с начисленных выплат нужно уплачивать взносы в ФФОМС.

Проверим соблюдение лимита при предоставлении работникам стандартных налоговых вычетов.

Установленные ст. 218 НК РФ стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты. Согласно пп. 4 п. 1 данной статьи вычеты на детей за каждый месяц налогового периода распространяются на родителя, супруга (супругу) родителя, усыновителя, опекуна, попечителя, приемного родителя, супруга (супругу) приемного родителя, на обеспечении которых находятся дети.

По правилам ст. 218 НК РФ налоговый вычет на детей действует до месяца, в котором доход налогоплательщика (за исключением доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ), исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 280 000 руб.

Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 280 000 руб., налоговый вычет, предусмотренный пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, не применяется.

В конце октября в первом чтении был принят проект федерального закона № 828659-6, согласно которому с 2016 года лимит доходов для предоставления вычетов на детей увеличится до 350 000 руб.

Составляем необходимые документы

График отпусков на следующий календарный год.

Составление графика отпусков является обязанностью работодателя. График отпусков применяется для отражения сведений о времени распределения ежегодных оплачиваемых отпусков работников всех структурных подразделений организации на календарный год по месяцам. При составлении такого графика следует учитывать положения действующего законодательства РФ, специфику деятельности организации, а также пожелания работников.

График отпусков на следующий год составляется не позднее середины декабря текущего года. Так, на 2016 год такой график должен быть утвержден до 17.12.2015.

При составлении графика отпусков можно воспользоваться формой Т-7, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты», либо применить самостоятельно разработанную форму документа, при этом она должна быть предварительно утверждена руководителем организации (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Федеральный закон № 402-ФЗ)).

Разработанная форма графика отпусков должна содержать все обязательные реквизиты, установленные ч. 2 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ.

Следует отметить, что в унифицированном бланке уже учтены все необходимые требования, следовательно, форму Т-7 можно взять за основу, при необходимости доработать ее и утвердить.

Законодательством не предусмотрено обязательное согласование с работниками времени их ухода в отпуск. Работники могут высказывать свои пожелания, при этом окончательное решение принимает работодатель.

Однако для отдельных категорий работников ежегодный оплачиваемый отпуск может предоставляться по их желанию в удобное для них время (ст. 123 ТК РФ). В частности, такое право имеют:

  • работники в возрасте до 18 лет;
  • женщины или одинокие мужчины, имеющие двоих и более детей в возрасте до 12 лет;
  • почетные доноры;
  • «чернобыльцы»;
  • ветераны боевых действий (пп. 11 п. 1 ст. 16 Федерального закона от 12.01.1995 № 5-ФЗ «О ветеранах»);
  • Герои Советского Союза, Герои РФ и полные кавалеры ордена Славы (п. 3 ст. 8 Закона РФ от 15.01.1993 № 4301-1 «О статусе Героев Советского Союза, Героев Российской Федерации и полных кавалеров ордена Славы»);
  • Герои Социалистического Труда, Герои Труда РФ и полные кавалеры ордена Трудовой Славы (п. 2 ст. 6 Федерального закона от 09.01.1997 № 5-ФЗ «О предоставлении социальных гарантий Героям Социалистического Труда, Героям Труда РФ и полным кавалерам ордена Трудовой Славы»).

Обратите внимание

График отпусков может быть истребован при проверке соблюдения трудового законодательства, проводимой Рострудинспекцией. За его несоставление в отношении работодателя предусмотрена административная ответственность в соответствии с ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ:

  • для должностных лиц – штраф в размере от 1 000 до 5 000 руб.;
  • для организаций – штраф в размере от 30 000 до 50 000 руб. Вместо штрафа в отношении организации может быть применена мера административного наказания в виде приостановления ее деятельности на срок до 90 суток.

Номенклатура дел.

Все организации и учреждения обязаны обеспечивать сохранность архивных документов, в том числе документов по личному составу, в течение сроков их хранения, установленных федеральными законами, иными нормативными правовыми актами РФ (ст. 17 Федерального закона от 22.10.2004 № 125-ФЗ «Об архивном деле в Российской Федерации»).

Напомним, что сроки хранения документов определены:

  • Перечнем типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков их хранения, утвержденным Приказом Минкультуры РФ от 25.08.2010 № 558;
  • Перечнем типовых архивных документов, образующихся в научно-технической и производственной деятельности организаций, с указанием сроков хранения, утвержденным Приказом Минкультуры РФ от 31.07.2007 № 1182.

Для хранения и использования документов, образующихся в отделе кадров, нужно их систематизировать. Для этого и предназначена номенклатура дел, которой считается систематизированный перечень заголовков дел, создаваемых в организации, с указанием сроков их хранения (п. 94 ГОСТ Р 7.0.8-2013[3]).

Номенклатура дел на предстоящий год составляется в последнем квартале текущего года и вводится в действие с 1 января следующего года. При этом нужно проверить, все ли отделы сдали проекты номенклатуры дел, скомпоновать полученные данные, согласовать и утвердить номенклатуру. Выписки необходимо направить в отделы для работы.

Проверяем кадровую документацию

Все работодатели принимают локальные нормативные акты, содержащие нормы трудового права, в пределах своей компетенции в соответствии с трудовым законодательством, коллективными договорами, соглашениями (ст. 8 ТК РФ). К наиболее важным локальным нормативным актам относятся правила внутреннего трудового распорядка и положение об оплате труда. В силу специфики деятельности организации могут приниматься и другие локальные акты, в частности положения о командировках, проведении аттестации, прохождении испытания при приеме на работу, инструкция по делопроизводству.

Локальный нормативный акт:

  • должен быть утвержден и введен в действие надлежащим образом. Например, в некоторых случаях необходим учет мнения представительного органа работников, соответственно, нужно проверить, получено ли оно. Порядок учета мнения выборного органа первичной профсоюзной организации при принятии локальных нормативных актов определен ст. 372 ТК РФ;
  • не должен содержать условий, ухудшающих положение работников по сравнению с установленным трудовым законодательством.

Правила внутреннего трудового распорядка.

Такие правила регламентируют отношения между работниками и работодателем. Они являются локальным нормативным актом и составляются на основании ТК РФ.

Правила внутреннего трудового распорядка служат для решения нескольких задач (ст. 189 ТК РФ):

  • организация трудового процесса;
  • рационализация рабочего времени;
  • улучшение производительности труда;
  • повышение эффективности труда.

Следует помнить, что во время проведения проверок трудовая инспекция обязательно запрашивает данный документ.

Если в организации нет правил внутреннего трудового распорядка, нарушитель привлекается к административной ответственности на основании ст. 5.27 КоАП РФ.

Положение об оплате труда.

Оно разрабатывается согласно требованиям ст. 135 ТК РФ и определяет размеры тарифных ставок, окладов, доплат, надбавок и прочих выплат работникам, а также систему оплаты труда в компании.

Положение об оплате труда работников учреждения должно предусматривать фиксированные размеры окладов (должностных окладов), ставок заработной платы применительно к соответствующим профессиональным квалификационным группам и их квалификационным уровням.

В ходе проверки локальных нормативных актов необходимо определить:

  • соответствует ли документ действующему законодательству. Если локальный акт принят с нарушением порядка, предусмотренного ст. 372 ТК РФ, или его нормы ухудшают положение работников, он не подлежит применению. В этом случае применяются трудовое законодательство и иные акты, содержащие нормы трудового права, коллективный договор, соглашения;
  • ознакомлены ли сотрудники с необходимыми локальными актами. Если в документ вносились изменения или он принимался в новой редакции, сотрудника нужно вновь ознакомить под подпись с таким документом. Делается это либо в листе ознакомления, подшиваемом к локальному нормативному акту, либо в специальном журнале.

Трудовые договоры.

Они должны быть заключены со всеми работниками. Сведения, подлежащие включению в трудовой договор, названы в ст. 57 ТК РФ. Условия трудовых договоров не должны противоречить трудовому законодательству и должны отражать фактический режим труда, заработную плату и иные условия труда конкретного работника.

В трудовых договорах, заключаемых с работниками (дополнительных соглашениях к трудовым договорам), должны быть ука­заны:

  • фиксированный размер оклада (должностного оклада), ставки заработной платы, установленный ему за исполнение трудовых (должностных) обязанностей определенной сложности (квалификации) за календарный месяц либо за установленную норму труда (норму часов педагогической работы в неделю (в год) за ставку заработной платы);
  • размеры выплат компенсационного характера;
  • размеры и условия осуществления выплат стимулирующего характера.

К сведению

На основании п. 4, 5 Рекомендаций по оформлению трудовых отношений с работниками государственных (муниципальных) учреждений при введении эффективного контракта[4] при поступлении на работу работник учреждения и работодатель заключают трудовой договор в соответствии с ТК РФ. При этом используется примерная форма трудового договора с работником учреждения, приведенная в приложении 3 к Программе поэтапного совершенствования системы оплаты труда в государственных (муниципальных) учреждениях на 2012 – 2018 годы[5].

Итак, в конце года следует, в частности, проверить наличие подписи работника на экземпляре договора, хранящемся у работодателя, подтверждающей получение работником второго экземпляра договора на руки. Если в отношении конкретного работника в организации хранятся два экземпляра договора, нужно вручить ему под подпись второй экземпляр.

Личные карточки и трудовые книжки.

В отношении названных документов надо проверить:

  • от всех ли сотрудников, заключивших трудовые договоры, получены трудовые книжки;
  • заведены ли трудовые книжки лицам, принятым на работу впервые;
  • заполнены ли соответствующие графы в книге учета движения трудовых книжек и вкладышей к ним.

В личных карточках проверяют, все ли необходимые графы и строки заполнены, а также стоит ли подпись сотрудника о том, что он ознакомлен с произведенными записями, на стр. 2 и в разд. III.

Документы воинского учета.

Организации обязаны ежегодно представлять документы в военные комиссариаты. Согласно пп. «г» п. 27 Методических рекомендаций по ведению воинского учета в организациях, утвержденных Генштабом Вооруженных Сил РФ 11.04.2008, ответственное за ведение воинского учета лицо обязано информировать военные комиссариаты об отсутствии в паспортах граждан РФ отметок об их отношении к воинской обязанности, отсутствии в документах воинского учета отметок о постановке на воинский учет и пр. Кроме того, данным нормативным актом предусмотрено представление ряда отчетов, последний из которых сдается до 1 ноября. В ходе проверки надо выяснить, не сменилось ли ответственное за ведение воинского учета должностное лицо, составлен ли план работы на год, а также согласованы ли проверки.

В заключение отметим, что в одной статье не представляется возможным перечислить все мероприятия, которые связаны с закрытием отчетного года и подготовкой к составлению отчетности. Так, кроме инвентаризации резерва расходов на оплату отпусков необходимо провести инвентаризацию расчетов с персоналом и подотчетными лицами. Помимо проверки обобщающих регистров по учету расчетов с внебюджетными фондами и бюджетом надо проверить:

  • налоговые карточки учета доходов, налоговых вычетов, а также сумм исчисленного и удержанного НДФЛ по каждому сотруднику (форма разрабатывается и утверждается учреждением);
  • карточки для ведения учета начисленных работнику выплат и относящихся к ним сумм страховых взносов (рекомендованы Письмом ПФР № АД-30-26/16030, ФСС РФ № 17-03-10/08/47380 от 09.12.2014).

Работа, проведенная в конце года, поможет не только своевременно и качественно оформить годовую отчетность, но и избежать претензий со стороны контролирующих органов в случае проверок.

[1] Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

[2] Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».

[3] ГОСТ Р 7.0.8-2013 «Национальный стандарт Российской Федерации. Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения», утв. Приказом Росстандарта от 17.10.2013 № 1185-ст.

[4] Утверждены Приказом Минтруда РФ от 26.04.2013 № 167н.

[5] Утверждена Распоряжением Правительства РФ от 26.11.2012 № 2190-р.