Автор: Мухин Г.

Источник: КонсультантПлюс

Комментарий к письму Минфина России от 23.12.2013 N 03-08-05/56706

В п. 2 ст. 269 НК РФ установлен запрет российской организации - заемщику в полном размере включать в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, проценты, которые выплачиваются по договору займа. Предельный размер учитываемых при налогообложении процентов рассчитывается в том случае, если задолженность по долговому обязательству признается контролируемой и ее размер более чем в три раза превышает собственный капитал российского заемщика на последнее число отчетного (налогового) периода.

В силу приведенной нормы контролируемой признается задолженность:

- перед иностранной компанией, владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала российского заемщика;

- перед российской организацией, которая признается аффилированным лицом по отношению к этой иностранной компании;

- по долговому обязательству, исполнение которого обеспечено либо указанной иностранной компанией, либо аффилированной с ней российской организацией.

Предельная величина процентов по контролируемой задолженности, учитываемых заемщиком при налогообложении прибыли, рассчитывается в порядке, который предусмотрен в п. 2 ст. 269 НК РФ. Положительная разница между начисленными и предельными процентами приравнивается в целях налогообложения к дивидендам (п. 4 ст. 269 НК РФ) и не включается в состав расходов заемщика (п. 1 ст. 270 НК РФ). При выплате процентов (в том числе переквалифицированных в дивиденды) иностранной организации российский заемщик выступает в качестве налогового агента и должен исчислить, удержать и перечислить налог на прибыль в бюджет (подп. 1 и 3 п. 1 ст. 309, п. 2 ст. 310 НК РФ). Нужно ли это делать российскому заемщику при выплате переквалифицированных в дивиденды процентов российскому заимодавцу, Налоговый кодекс РФ не уточняет.

В связи с этим Минфин России в рассматриваемом Письме разъяснил следующее. Для российской организации - заимодавца сумма процентов по договору займа признается доходами в виде процентов в полном объеме, поскольку ст. 269 НК РФ устанавливает особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, а не к доходам. Согласно Налоговому кодексу РФ при выплате доходов в виде процентов российским организациям данные доходы не облагаются налогом на прибыль у источника выплаты. Кроме того, в силу п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщиков. На основании изложенного финансовое ведомство указало, что при выплате российской организации положительной разницы между суммой начисленных и предельных процентов удержание налога с дивидендов организацией-заемщиком не производится.

Аналогичные выводы содержатся в Письмах Минфина России от 11.12.2013 N 03-03-06/1/54311, от 27.11.2013 N 03-08-05/51219, от 21.06.2013 N 03-08-05/23521, от 24.12.2009 N 03-08-05, от 06.05.2009 N 03-03-06/2/92, от 25.09.2007 N 03-03-06/1/969, от 11.07.2007 N 03-03-06/1/480.

В то же время в Письмах Минфина России от 29.01.2009 N 03-03-06/1/36, от 04.07.2008 N 03-03-06/1/386, в Письме УФНС России по г. Москве от 28.04.2012 N 16-15/038371@ разъясняется, что при выплате процентного дохода российской аффилированной организации положительная разница между начисленными и предельными процентами облагается у источника выплаты как доходы иностранной организации по ставке, применяемой для дивидендов.

Дополнительные материалы по рассматриваемому вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль и Практическом пособии по налогу на прибыль