Организация планирует заключить лицензионный договор на неисключительное право использования товарного знака. Возможно ли учесть лицензионные платежи при расчете налога на прибыль и принимать к вычету суммы "входного" НДС в случае, если данный договор не будет зарегистрирован?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Без регистрации лицензионного договора на неисключительное право использования товарного знака высока вероятность, что правомерность учета суммы платежей за использование товарного знака в расходах при расчете налога на прибыль и учета сумм "входного" НДС при расчете НДС, подлежащего уплате в бюджет, организации придется отстаивать в судебном порядке.
Обоснование вывода:
Товарный знак относится к средствам индивидуализации, которым предоставляется правовая охрана (пп. 14 п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса).
Согласно п. 1 ст. 1233 ГК РФ правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на средство индивидуализации любым, не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в частности, путем предоставления другому лицу права использования соответствующих результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор).
Заключение лицензионного договора не влечет за собой переход исключительного права к лицензиату.
В соответствии с п. 1 ст. 1489 ГК РФ по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на товарный знак (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования товарного знака в определенных договором пределах с указанием или без указания территории, на которой допускается использование, применительно к определенной сфере предпринимательской деятельности.
Согласно п. 1 ст. 1490 ГК РФ лицензионный договор на использование товарного знака подлежит государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Несоблюдение требования о государственной регистрации влечет недействительность лицензионного договора на использование товарного знака (п. 6 ст. 1232 ГК РФ).
В соответствии с пп. 37 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса периодические платежи (роялти) за пользование правами на средства индивидуализации учитываются при налогообложении прибыли в составе прочих расходов организации.
Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода. Соответственно, при методе начисления роялти признается полностью в том периоде, к которому относится.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами, уменьшающими базу для исчисления налога на прибыль, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. При этом:
- под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме;
- под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.
Если расходы не соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, они не могут быть учтены при расчете налога на прибыль на основании пп. 49 ст. 270 НК РФ.
Согласно выработанной позиции Минфина России и ФНС России при расчете налога на прибыль сумма платежей по лицензионным договорам на неисключительные права пользования товарным знаком учитываются только при наличии зарегистрированного в установленном законодательством РФ порядке договора (письма УФНС РФ по г. Москве от 02.09.2008 N 20-12/083106; от 27.06.2008 N 20-12/060983, письма Минфина РФ от 07.11.2006 N 03-03-04/1/727; от 31.08.2007 N 03-03-06/1/626).
Таким образом, по мнению чиновников, расходы, понесенные на основании недействительного лицензионного договора, не соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ и не учитываются при расчете налога на прибыль.
Право включения в расходы затрат по незарегистрированным в Роспатенте договорам налогоплательщикам удается отстаивать в судебных разбирательствах (постановление ФАС Московского округа от 28.03.2008 N КА-А40/1931-08, постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.09.2008 N А56-33426/2007, решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.08.2007 N А56-9310/2007).
Дополнительно следует отметить, что в случае, если организация предоставит документы на регистрацию лицензионного договора на неисключительное право пользование товарным знаком, то вопрос о возможности учета платежей по такому договору с момента заключения до факта государственной регистрации лицензионного договора так же является спорным.
ГК РФ позволяет заключать договоры с оговоркой срока его действия. На основании п. 2 ст. 425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора. Президиум ВАС РФ в постановлении от 23.08.2005 N 1928/05 указал, что, по смыслу указанной нормы, распространение условий договора на предшествующий его заключению период возможно в том случае, когда между сторонами фактически существовали соответствующие отношения.
Следовательно, организация вправе учесть лицензионные платежи в составе налогооблагаемых затрат до государственной регистрации договора в случае, если в договор включено положение о том, что условия договора распространены на период с момента фактической передачи налогоплательщику права использования объекта интеллектуальной собственности.
Отметим, что Минфин РФ такую возможность признания затрат не отрицает (письмо Минфина РФ от 03.10.2006 N 03-03-04/1/683).
Поддерживают данную позицию и судьи, например, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2006 N Ф04-9830/2005(18918-А27-15).
НДС
Сумма "входного" НДС принимается к вычету при соблюдении следующих условий:
1. НДС предъявлен на территории РФ или уплачен при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (п. 2 ст. 171 НК РФ).
2. Товары (работы, услуги) и имущественные права приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ);
3. Товары (работы, услуги) и имущественные права приняты на учет при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ). При этом обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками (определение Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 N 93-О);
4. Сумма НДС предъявлена на основании счета-фактуры оформленной в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Согласно мнению налоговых органов сделка, совершенная в рамках недействительного договора, не имеет юридической силы, не отражается по счетам бухгалтерского учета и суммы "входного" НДС по таким сделкам не могут приниматься к вычету.
Данный подход является спорным, существует арбитражная практика, в которой суды обращают внимание на то, что НК РФ не ставит в зависимость права на налоговые вычеты по НДС в зависимость от наличия лицензионного соглашения на использование товарного знака с производителем реализуемого товара (постановления ФАС Московского округа от 11.11.2009 N КА-А40/12028-09; от 23.03.2009 N КА-А40/813-09 и другие). Очевидно, что обширная судебная практика подтверждает спорность данного вопроса.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Андреева Ирина
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга
24 августа 2010 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
