ЗАО "Консультант Плюс"

В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнен финансистов и мнения профессионального сообщества необходимо бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

 

Содержание обзора

 

Новости

1. Внесены изменения в Налоговый кодекс РФ, касающиеся налога на имущество организаций, транспортного и земельного налогов

2. Скорректированы некоторые ставки акцизов, которые будут применяться в 2013 г.

3. Дополнительные затраты, связанные со строительством объекта основных средств и выявленные после ввода указанного объекта в эксплуатацию, могут учитываться путем подачи уточненных деклараций

4. ФНС России разъяснила некоторые вопросы, касающиеся заполнения уведомления о контролируемых сделках

 

Комментарии

1. Восстановление амортизационной премии, расчет остаточной стоимости основного средства, признание безнадежных долгов и иные существенные изменения, касающиеся налога на прибыль

2. Необходимо ли учитывать доход в случае уменьшения уставного капитала до величины, которая меньше стоимости чистых активов?  

 

 

Новости

 

1. Внесены изменения в Налоговый кодекс РФ, касающиеся налога на имущество организаций, транспортного и земельного налогов

Федеральный закон от 29.11.2012 N 202-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ" 

В нормы Налогового кодекса РФ, касающиеся транспортного налога, налога на имущество организаций и земельного налога, внесены изменения Федеральным законом от 29.11.2012 N 202-ФЗ. Согласно ст. 3 указанного Закона эти нововведения вступают в силу с 1 января 2013 г. Рассмотрим внесенные поправки.

Расширен перечень основных средств, не признаваемых объектом обложения налогом на имущество организаций. Соответствующие изменения внесены в п. 4 ст. 374 НК РФ. С 1 января 2013 г. не облагается налогом на имущество организаций движимое имущество, принятое на учет в качестве основных средств с указанной даты (подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ). В первую очередь это изменение коснется транспортных средств. Напомним, что ранее вопрос об обложении имущества одновременно налогом на имущество организаций и транспортным налогом был проблемным. Эта ситуация была предметом рассмотрения Конституционного Суда РФ, который в Определении от 14.12.2004 N 451-О указал на правомерность взимания двух налогов в отношении транспортного средства. Суд отметил, что двойного налогообложения в данном случае не возникает, так как объект и налоговая база у каждого налога установлены на основании различных характеристик. Теперь этот вопрос решен в пользу налогоплательщика.

Кроме того, с 2013 г. объектом обложения налогом на имущество организаций не признаются также:

- объекты культурного наследия федерального значения (подп. 3 п. 4 ст. 374 НК РФ);

- ядерные установки для научных целей, пункты хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ и хранилища радиоактивных отходов (подп. 4 п. 4 ст. 374 НК РФ);

- ледоколы, суда с ядерными энергетическими установками и атомно-технологического обслуживания (подп. 5 п. 4 ст. 374 НК РФ);

- космические объекты (подп. 6 п. 4 ст. 374 НК РФ);

- суда, зарегистрированные в РМРС (подп. 7 п. 4 ст. 374 НК РФ).

Соответствующие п. п. 5, 9, 10, 12 и 18 ст. 381 НК РФ, которые в настоящее время предусматривают налоговые льготы для организаций в отношении перечисленного имущества, утратят силу. Таким образом, налогоплательщик не должен будет заполнять декларацию в отношении указанного имущества.

Согласно новой редакции п. 11 ст. 381 НК РФ льгота по налогу на имущество организаций не распространяется на железнодорожные пути общего пользования, магистральные трубопроводы и линии энергопередачи. Пунктом 3 ст. 380 НК РФ, который вступает в силу с 2013 г., в отношении этого имущества установлены пониженные ставки на период до 2019 г., предполагающие постепенное повышение с 0,4 процента в 2013 г. до 1,9 процента в 2018 г.

С 1 января 2013 г. земельные участки, ограниченные в обороте, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд, будут облагаться земельным налогом с применением ставки, не превышающей 0,3 процента кадастровой стоимости такого участка (подп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ).

Помимо вышесказанного обращаем внимание, что введено новое положение, согласно которому субъекты РФ (представительные органы муниципальных образований) могут не указывать в своих законах (нормативных правовых актах) установленные Налоговым кодексом РФ ставки транспортного налога, налога на имущество организаций и земельного налога. Теперь, если такие ставки не определены законами субъектов РФ или актами представительных органов муниципальных образований, применяются значения, предусмотренные соответствующими статьями Налогового кодекса РФ (п. 4 ст. 361, п. 4 ст. 380 и п. 3 ст. 394 НК РФ).

 

2. Скорректированы некоторые ставки акцизов, которые будут применяться в 2013 г.

Федеральный закон от 29.11.2012 N 203-ФЗ "О внесении изменений в статьи 181 и 193 части второй НК РФ" 

Федеральным законом от 29.11.2012 N 203-ФЗ внесены поправки в гл. 22 НК РФ "Акцизы". В частности, изложен в новой редакции п. 1 ст. 193 НК РФ. Напомним, что действующая редакция ст. 193 НК РФ устанавливает ставки акцизов на три года: 2012, 2013, 2014. По сравнению с ранее запланированным повышением ставок акцизов согласно новой редакции данной статьи скорректированы ставки акцизов на автомобильный бензин, дизельное топливо и прямогонный бензин, которые будут применяться в 2013 и 2014 гг.

Так, операции с автомобильным бензином класса 4 с 1 января 2013 г., как и планировалось, будут облагаться акцизами по ставке 8560 руб. за 1 т. Однако с 1 июля 2013 г. ставка будет повышена и составит 8960 руб. за 1 т. Также во втором полугодии 2013 г. изменятся ставки на автомобильный бензин класса 5 (5750 руб. за 1 т вместо 5143 руб. за 1 т), дизельное топливо классов 4 и 5 (5100 руб. за 1 т вместо 4934 руб. за 1 т и 4500 руб. за 1 т вместо 4334 руб. за 1 т соответственно). Кроме того, повышены ставки на прямогонный бензин. С 1 января 2013 г. они составят 10 229 руб. за 1 т (ранее планировалось 9617 руб. за 1 т), а с января 2014 г. - 11 252 руб. за 1 т (вместо 10 579 руб. за 1 т).

Также рассматриваемым Законом установлены ставки акцизов на 2015 г.

Например, будут сохранены все нулевые ставки, в частности, на спиртосодержащую парфюмерно-косметическую продукцию в металлической аэрозольной упаковке, пиво с содержанием объемной доли этилового спирта до 0,5 процента включительно, автомобили легковые с мощностью двигателя до 90 л.с. включительно. Остальные ставки акцизов будут повышены.

Кроме того, рассматриваемым Законом дополнен перечень подакцизных товаров (п. 1 ст. 181 НК РФ). Теперь в него включено топливо печное бытовое, вырабатываемое из дизельных фракций прямой перегонки или вторичного происхождения, кипящих в интервале температур от 280 до 360 градусов Цельсия (подп. 11 п. 1 ст. 181 НК РФ). С 1 января 2013 г. операции с этим топливом будут облагаться акцизами по ставке 5860 руб. за 1 т. На 2014 г. установлена ставка 6446 руб. за 1 т, а на 2015 г. - 7735 руб. за 1 т.

Федеральный закон от 29.11.2012 N 203-ФЗ вступает в силу с 1 января 2013 г.

 

3. Дополнительные затраты, связанные со строительством объекта основных средств и выявленные после ввода указанного объекта в эксплуатацию, могут учитываться путем подачи уточненных деклараций

Письмо Минфин России от 12.11.2012 N 03-03-10/126 

Минфин России рассмотрел следующую ситуацию. Организация осуществляет капитальное строительство в рамках договоров на реализацию инвестиционных проектов. По данным договорам налогоплательщик перечисляет целевые инвестиции на строительство, а заказчики за счет средств такого финансирования реализуют проекты и передают инвестору законченные строительством объекты. При этом может случиться, что после принятия инвестором объектов строительства и ввода их в эксплуатацию необходимо увеличить финансирование, то есть принять от заказчика дополнительные затраты. Такое возможно, в частности, в двух случаях. Во-первых, если акт выполненных работ, принятых заказчиком, передается после составления акта приемки-передачи и ввода объекта в эксплуатацию. Во-вторых, если цена осуществленных подрядчиком работ в рамках договоров с заказчиком изменяется на основании вступившего в силу решения суда.

Финансовое ведомство разъяснило, что в указанных случаях имеет место неполное отражение сведений о первоначальной стоимости основного средства по данным налогового учета инвестора. Это может произойти из-за отсутствия информации, полученной позже, или ввиду неправильного применения сторонами гражданского законодательства в случае последующего увеличения стоимости работ по судебному решению. В связи с этим организация вправе внести изменения в регистры по учету амортизации указанных объектов с даты ввода их в эксплуатацию и скорректировать базу по налогу на прибыль в соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ. То есть налогоплательщик может:

- либо подать уточненные декларации по налогу на прибыль в связи с увеличением сумм начисленной амортизации с даты ввода основного средства в эксплуатацию;

- либо единовременно учесть в расходах разницу между суммами амортизационных отчислений, рассчитанных исходя из первоначальной стоимости с учетом полного объема затрат, и первоначальной стоимости, учтенной при вводе основного средства в эксплуатацию, в том отчетном (налоговом) периоде, когда инвестору были предъявлены соответствующие документы.

Следует отметить, что Минфин России указал на иную позицию ФНС России по данному вопросу. Контролирующий орган разъяснял, что увеличение цены работ на основании решения суда должно рассматриваться как новые обстоятельства, а разница в ценах - как дополнительные затраты на финансирование законченного строительством объекта, поэтому изменение первоначальной стоимости и увеличение суммы начисленной амортизации не обосновано. По мнению ФНС России, данные затраты могут быть учтены единовременно во внереализационных расходах (либо по подп. 20 п. 1 ст. 265, либо по подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).

 

4. ФНС России разъяснила некоторые вопросы, касающиеся заполнения уведомления о контролируемых сделках

Письмо ФНС России от 26.10.2012 N ОА-4-13/18182 

Налогоплательщики обязаны уведомлять инспекцию о совершенных в течение календарного года контролируемых сделках (п. 1 ст. 105.16 НК РФ). Форма уведомления утверждена Приказом ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@. Уведомление представляется в инспекцию по месту нахождения налогоплательщика не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки (п. 2 ст. 105.16 НК РФ). Напомним, что уведомить инспекцию о совершенных в 2012 г. контролируемых сделках необходимо, если сумма доходов по ним с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок) превысит 100 млн руб. (п. 7 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ; далее - Закон N 227-ФЗ).

ФНС России в Письме от 26.10.2012 N ОА-4-13/18182 разъяснила некоторые вопросы, которые возникли у налогоплательщиков при заполнении уведомления. Рассмотрим наиболее интересные из них.

1. Отражение в уведомлении бонусов и премий (вопрос 3)

При предоставлении скидок, например, в случае закупок определенного объема товаров, в уведомлении указывается фактическая цена товара, то есть с учетом скидки. При этом не важно, когда была изменена цена: до окончания календарного года или после. Если скидка предоставлена после направления уведомления в инспекцию, то отраженные в нем сведения нужно скорректировать, подав уточненное уведомление.

Необходимо обратить внимание на следующую ситуацию. Если скидка предоставляется в виде денежной премии, то в уведомлении также указываются цена и стоимость товара, уменьшенные на сумму премии. Это связано с тем, что выплачиваемые поставщиками покупателю на основании договоров поставки премии фактически уменьшают стоимость поставленных товаров. Такой вывод, по мнению ФНС России, следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11637/11.

2. Отражение возврата товаров (вопрос 4)

Порядок заполнения уведомления при возврате товара зависит от того, произошел ли переход права собственности на переданный товар от продавца к покупателю.

Так, если покупатель возвращает не принятый им товар ненадлежащего качества (в этом случае право собственности на товар не переходит от продавца к покупателю), то стоимость брака не отражается в уведомлении ни продавцом, ни покупателем. Доход от такой сделки в части бракованных товаров не участвует в расчете суммовых порогов в целях признания сделок контролируемыми. Если товар возвращается после представления уведомления, то данное уведомление необходимо уточнить.

Если же право собственности на товар перешло от продавца к покупателю, возврат товара оформляется отдельным договором купли-продажи, в котором покупатель по первому договору выступает продавцом, а продавец покупателем. Тогда обе сделки учитываются при определении суммового порога для признания их контролируемыми. В уведомлении информация по этим сделкам указывается и продавцом, и покупателем. Если первоначальная поставка и возврат товара происходят в разных календарных годах, то соответствующие сделки отражаются в уведомлениях за те периоды, в которых они совершены.

3. Представление уведомления по сделкам, заключенным до 1 января 2012 г. (вопрос 12 С)

Согласно п. 5 ст. 4 Закона N 227-ФЗ новые положения Налогового кодекса РФ о трансфертном ценообразовании применяются к тем сделкам, доходы или расходы по которым признаны в целях налога на прибыль начиная с 1 января 2012 г. независимо от даты заключения соответствующего договора. В связи с этим у налогоплательщиков возник вопрос: если заем предоставлен до указанной даты, а сумма процентов, выплаченных в 2012 г., превысила пороговое значение для признания сделки контролируемой, нужно ли такую сделку по предоставлению займа отражать в уведомлении?

ФНС России разъяснила, что информацию о подобной сделке необходимо включить в уведомление, несмотря на то что заем предоставлен до 1 января 2012 г. При этом суммовой порог для признания сделки контролируемой рассчитывается исходя из всех сделок, заключенных с данным контрагентом. 

 

 

Комментарии

 

1. Восстановление амортизационной премии, расчет остаточной стоимости основного средства, признание безнадежных долгов и иные существенные изменения, касающиеся налога на прибыль  

Название документа:

Федеральный закон от 29.11.2012 N 206-ФЗ "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" 

Комментарий:

Изменения, внесенные в Налоговый кодекс РФ Федеральным законом от 29.11.2012 N 206-ФЗ, вступят в силу с 1 января 2013 г. Многие из них затрагивают порядок начисления амортизации. Так, установлены специальные правила определения остаточной стоимости основного средства, в отношении которого применялась амортизационная премия. Требование о восстановлении последней, при реализации основного средства в пределах пяти лет с момента ввода его в эксплуатацию, будет применяться только в случае продажи объекта взаимозависимому лицу. Если права на основное средство подлежат государственной регистрации, амортизация по нему должна начисляться начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. Кроме того, уточнен порядок учета доходов от реализации недвижимого имущества, расширены основания признания задолженности безнадежным долгом.

Помимо прочего, изменен перечень видов продовольственных товаров, реализация которых облагается НДС по ставке 10 процентов. Рассмотрим подробнее эти и другие нововведения. 

1.1. Скорректирован порядок определения остаточной стоимости основного средства, по которому была применена амортизационная премия  

Остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации (абз. 8 п. 1 ст. 257 НК РФ). С 1 января 2013 г. п. 1 ст. 257 НК РФ предусмотрен особый порядок расчета остаточной стоимости основного средства, в отношении которого налогоплательщик ранее применил амортизационную премию. Вместо показателя "первоначальная стоимость" следует использовать показатель стоимости, по которой этот объект включен в амортизационную группу (подгруппу), т.е. величину, равную разнице между первоначальной стоимостью и учтенной в расходах амортизационной премией (абз. 3 п. 9 ст. 258 НК РФ).

Таким образом, остаточная стоимость в данном случае рассчитывается по формуле:

ОС = (ПС - АП) - АО x n,

где

ОС - остаточная стоимость основного средства,

ПС - первоначальная стоимость основного средства,

АП - амортизационная премия,

АО - сумма ежемесячных амортизационных отчислений,

n - количество месяцев эксплуатации основного средства.

До 1 января 2013 г. Налоговый кодекс РФ не содержал особого порядка определения остаточной стоимости основного средства, в отношении которого применялась амортизационная премия. Это обстоятельство являлось причиной споров, возникавших при восстановлении премии. Напомним, что в последних разъяснениях Минфина России указывалось, что остаточная стоимость основного средства определяется как его первоначальная стоимость за минусом амортизационной премии и суммы начисленной за период эксплуатации амортизации (Письма от 09.10.2012 N 03-03-06/1/527, от 27.08.2012 N 03-03-06/1/425, от 10.08.2012 N 03-03-06/1/404, от 27.07.2012 N 03-03-06/1/367, от 11.11.2011 N 03-03-06/1/737).

 

1.2. Правило о восстановлении амортизационной премии применяется только при реализации основного средства взаимозависимому лицу до истечения пяти лет с момента ввода указанного средства в эксплуатацию  

Требование о восстановлении амортизационной премии при реализации объекта, в отношении которого данная премия применялась, в пределах пяти лет с момента ввода его в эксплуатацию с 1 января 2013 г. действует, только если объект продается лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком (абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ). В других случаях восстанавливать амортизационную премию не нужно.

Кроме того, в абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ теперь прямо указано, что восстановленные суммы амортизационной премии учитываются во внереализационных доходах в том отчетном (налоговом) периоде, в котором была осуществлена такая реализация. Отметим, что ранее Налоговый кодекс РФ не содержал подобного уточнения. Поэтому у налогоплательщиков возникал вопрос, когда восстанавливается амортизационная премия: в периоде ее применения или в периоде реализации основного средства. Минфин России разъяснял, что сумма восстановленной амортизационной премии должна включаться в доходы того периода, в котором осуществлена реализация (Письма от 28.09.2012 N 03-03-06/1/510, от 22.06.2011 N 03-03-06/2/102, от 04.02.2011 N 03-03-06/1/61).

Особое внимание следует обратить на расчет остаточной стоимости объекта, к которому применялась амортизационная премия и который продается взаимозависимому лицу.

Согласно общему порядку, установленному в п. 1 ст. 257 НК РФ, в данном случае вместо показателя первоначальной стоимости используется стоимость, по которой объекты были включены в амортизационные группы (подгруппы). То есть значение показателя равно разнице первоначальной стоимости и амортизационной премии (абз. 3 п. 9 ст. 258 НК РФ). Формула расчета остаточной стоимости таких основных средств приводилась выше.

С 1 января 2013 г. вступает в силу новый абзац подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ. Он предусматривает, что при реализации взаимозависимому лицу основного средства, в отношении которого применялась амортизационная премия, до истечения пяти лет с момента ввода в эксплуатацию остаточная стоимость такого объекта увеличивается на сумму расходов, включенных в состав внереализационных доходов в соответствии с абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ. Иными словами: к сумме остаточной стоимости нужно прибавить сумму восстановленной амортизационной премии. Тем самым уменьшится финансовый результат от реализации основного средства. Таким образом, восстановление амортизационной премии в доходах нивелируется увеличением остаточной стоимости продаваемого объекта. В итоге сумма налога с дохода от реализации основного средства в рассматриваемом случае будет одинаковая независимо от того, продается этот объект взаимозависимому лицу или нет.

Покажем это на примере. Предположим, что первоначальная стоимость основного средства равна 120 000 руб. К нему была применена амортизационная премия в размере 30 процентов первоначальной стоимости (36 000 руб.) Допустим, что объект продается за 70 000 руб. спустя три года с момента ввода его в эксплуатацию. За время эксплуатации сумма амортизационных начислений составила 50 400 руб. Таким образом, в данном случае остаточная стоимость основного средства равна:

(120 000 - 36 000) - 50 400 = 33 600 руб.

Это значение остаточной стоимости используется при определении выручки от реализации амортизируемого имущества налогоплательщиком независимо от того, является покупатель взаимозависимым лицом или нет.

Теперь определим сумму налога на прибыль по данной операции для случая, когда основное средство продается не взаимозависимому лицу:

70 000 - 33 600 = 36 400 x 20 % = 7 280 руб.

Если же объект продается взаимозависимому лицу, то налогоплательщик обязан восстановить в доходы периода реализации 36 000 руб. (абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ), т.е. с этой суммы он перечислит в бюджет 7 200 руб. (36 000 x 20 %). При этом согласно подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ остаточную стоимость продаваемого объекта нужно увеличить на восстановленную амортизационную премию, тогда выручка от реализации основного средства составит:

70 000 - (33 600 + 36 000) = 400 руб.

Налог на прибыль, соответственно, равен 80 руб. (400 x 20 %).

В итоге при продаже основного средства взаимозависимому лицу налогоплательщик уплатит в бюджет 7 200 руб. (с суммы восстановленной амортизационной премии) и 80 руб. (с выручки от реализации), что составляет 7280 руб. и равно сумме, которая была бы уплачена при реализации основного средства лицу, не являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком.

В заключение отметим, что согласно п. 3 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2012 N 206-ФЗ положения п. 9 ст. 258 и п. 1 ст. 268 НК РФ применяются при реализации основных средств начиная с 1 января 2013 г. 

1.3. Дата начала начисления амортизации по основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации, определяется в общем порядке  

Согласно п. 11 ст. 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в силу законодательства РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента подтверждения факта подачи документов на регистрацию прав. Основываясь на данной норме, Минфин России долгое время разъяснял, что для начала начисления амортизации по основному средству, права на которое подлежат госрегистрации, необходимо выполнение двух условий: включение данного объекта в амортизационную группу (при наличии документально подтвержденногофакта подачи документов на регистрацию прав) и его ввод в эксплуатацию (Письма от 17.08.2012 N 03-03-06/1/421, от 08.06.2012 N 03-05-05-01/31, от 04.03.2011 N 03-03-06/1/116, от 27.08.2010 N 03-03-06/1/570, от 07.12.2009 N 03-03-06/2/231). Некоторые арбитражные суды с таким выводом соглашались (см. например, Постановление ФАС Поволжского округа от 31.05.2011 N А06-4719/2010). Другие признавали, что начисление амортизации производится 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором объект введен в эксплуатацию, и эта дата не связана с моментом подачи документов на госрегистрацию объектов либо с датой включения их в амортизационную группу (см. Постановления ФАС Московского округа от 07.08.2012 N А40-87766/11-90-383, ФАС Волго-Вятского округа от 03.03.2011 N А28-93/2010).

С 1 января 2013 г. п. 11 ст. 258 НК РФ утратит силу и для подобных споров не будет оснований. Теперь дата начала амортизации любых объектов амортизируемого имущества определяется в соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. Дата госрегистрации на начало амортизации не влияет. 

1.4. Применение повышающего коэффициента к основной норме амортизации по объектам, используемым в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности ограничено  

В отношении отдельных основных средств налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации повышающий коэффициент. В частности, согласно подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ специальный коэффициент, но не выше 2, может применяться, если основные средства используются для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. Однако в результате внесенных в данный подпункт изменений таким правом можно будет пользоваться только в отношении объектов, принятых на учет до 1 января 2014 г. 

1.5. Уточнены основания для признания в целях налога на прибыль задолженности безнадежным долгом  

В соответствии с дополнениями в п. 2 ст. 266 НК РФ с 1 января 2013 г. безнадежными признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве". Это правило применяется, если взыскателю возвращается исполнительный документ по следующим основаниям:

- невозможно установить местонахождение должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;

- у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем меры по отысканию такого имущества оказались безрезультатными.

Следует отметить, что только последние несколько лет финансовое ведомство стало соглашаться с признанием в подобных случаях долга безнадежным (см. например, Письма Минфина России от 03.08.2012 N 03-03-06/1/383, от 03.05.2012 N 03-03-06/1/221, от 22.03.2012 N 03-03-06/1/145, от 19.08.2011 N 03-03-06/2/131, от 16.06.2011 N 03-03-06/1/352). Однако ранее Минфин России настаивал на противоположном выводе: акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства не являются основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной (Письма от 28.03.2008 N 03-03-06/4/18, от 17.03.2008 N 03-03-06/1/184). У арбитражных судов не было единой точки зрения по данному вопросу (подробнее см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль). 

1.6. Предельная величина для признания в расходах процентов по долговым обязательствам осталась прежней  

Проценты по долговым обязательствам для целей налога на прибыль нормируются. Согласно п. 1.1 ст. 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, учитываемых в расходах, принимается равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не выше ставки рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,8 раза (при оформлении долгового обязательства в рублях) или в 0,8 раза (по долговым обязательствам в иностранной валюте). Предполагалось, что такие лимиты будут применяться до 31 декабря 2012 г. включительно, но действие их продлено на весь 2013 г. (изменение в п. 1.1 ст. 269 НК РФ). 

1.7. Уточнен порядок учета доходов от реализации недвижимого имущества  

В новом абз. 2 п. 3 ст. 271 НК РФ закреплено, что доход от реализации недвижимого имущества признается для целей налога на прибыль на дату передачи недвижимости приобретателю по передаточному акту или иному документу о передаче.

Напомним, что до 1 января 2013 г. момент признания выручки от реализации недвижимого имущества вызывал большое количество споров. Даже у финансового ведомства не было единой точки зрения. Так, в Письме от 07.09.2012 N 03-03-06/2/100 Минфин России указал, что налоговую базу по данной операции следует определять на дату передачи акта приемки-передачи основных средств независимо от даты государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним. Согласно другим разъяснениям обязанность по уплате налога на прибыль возникает с момента передачи объекта недвижимости покупателю по акту приемки-передачи основных средств и подачи документов на госрегистрацию (Письма Минфина России от 07.02.2011 N 03-03-06/1/78, от 28.04.2010 N 03-03-06/1/301). Однако Президиум ВАС РФ отметил, что момент перехода права собственности на объект недвижимости связан с моментом государственной регистрации прав, поэтому доход от продажи недвижимости нужно приз навать именно на дату такой регистрации (Постановление от 08.11.2011 N 15726/10). Подробнее по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

После 1 января 2013 г. подобные споры прекратятся, поскольку момент признания доходов от реализации недвижимости прямо определен в абз. 2 п. 3 ст. 271 НК РФ и не зависит от даты государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним. 

1.8. Уточнен порядок учета расходов на мобилизационную подготовку  

В соответствии с подп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационные расходы включаются затраты на проведение работ по мобилизационной подготовке, не подлежащие компенсации из бюджета. Применение данной нормы на практике порождает большое количество споров между контролирующими органами и налогоплательщиками, в частности, из-за учета затрат капитального характера в отношении основных средств, относящихся к мобилизационным мощностям. Особого порядка признания таких расходов в гл. 25 НК РФ не содержится.

Минфин России в Письме от 25.10.2005 N 03-03-04/1/291 указывал, что затраты на приобретение и установку нового оборудования, необходимого для выполнения мобилизационного задания, не могут быть учтены в составе расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке. Приобретенное оборудование подлежит амортизации. Во внереализационных расходах при этом можно учесть не подлежащие компенсации из бюджета затраты на содержание указанного оборудования. Однако недавно финансовое ведомство разъяснило: если организация в рамках проведения работ по мобилизационной подготовке приобретает (создает) объекты основных средств, то амортизация по таким объектам не начисляется (Письмо Минфина России от 26.09.2012 N 03-03-10/115).

Арбитражные суды вставали на сторону налогоплательщиков, признавая правомерность единовременного отнесения к расходам затрат на приобретение основных средств, а также модернизацию или реконструкцию существующих объектов, производимых в рамках мобилизационных заданий. См., например, Постановления ФАС Московского округа от 09.11.2011 N А40-11990/11-115-39, ФАС Северо-Западного округа от 08.05.2008 N А66-7761/2006 (Определением ВАС РФ от 17.09.2008 N 11194/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), ФАС Северо-Кавказского округа от 28.11.2007 N А53-26/2007-С5-19 (Определением ВАС РФ от 24.03.2008 N 3503/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ). ФАС Московского округа в Постановлении от 16.07.2010 N А40-106951/09-115-638 (Определением ВАС РФ от 21.01.2011 N ВАС-14824/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) отметил, что подп. 17 п. 1 ст. 265< /a> НК РФ не содержит разделения работ по мобилизационной подготовке по признаку их капитального характера. Указанная норма является специальной по отношению к другим положениям

гл. 25 НК РФ.

С 1 января 2013 г. споры такого рода прекратятся в связи с внесением уточнений в подп. 17 п. 1 ст. 265 и п. 1 ст. 256 НК РФ. Теперь установлено, что приобретенное (созданное) имущество, относящееся к мобилизационным мощностям, амортизируется в общем порядке (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ). Кроме того, на основании подп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ нельзя единовременно признавать расходы на реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение объектов, относящихся к мобилизационным мощностям. Такие капитальные вложения увеличивают первоначальную стоимость основных средств и также списываются через механизм амортизации.

Следует отметить: из подп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ исчезло уточнение, что расходы на работы по мобилизационной подготовке учитываются только в части, не подлежащей компенсации из бюджета. 

1.9. Учет убытков, полученных от использования имущества, переданного в доверительное управление  

В ст. 276 НК РФ предусмотрены особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом. В п. 4.1 указанной статьи установлен порядок учета убытков, полученных от использования имущества, переданного в доверительное управление. С 1 января 2013 г. в данной норме уточнено, что указанные убытки не учитываются для целей налога на прибыль ни учредителем, ни выгодоприобретателем (если по условиям договора учредитель управления не является выгодоприобретателем).

Соответственно, если по условиям договора доверительного управления выгодоприобретатель и учредитель управления - одно и то же лицо, то налоговую базу он определяет согласно п. 3 ст. 276 НК РФ, в силу которого расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом, признаются расходами, связанными с производством или внереализационными расходами. Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, приравниваются к внереализационным расходам (п. 2 ст. 265 НК РФ).

Напомним, что до 1 января 2013 г. убытки от использования имущества, переданного в доверительное управление, не учитываются при налогообложении прибыли независимо от того, является ли учредитель управления выгодоприобретателем. Такое изменение было внесено с 1 января 2011 г., а до этого учредитель доверительного управления, который одновременно являлся выгодоприобретателем, мог учитывать убытки в целях налогообложения (п. 3 ст. 276 НК РФ). Такие разъяснения давал и Минфин России (Письмо от 19.08.2009 N 03-03-06/2/156). 

1.10. Расширен перечень видов продовольственных товаров, реализация которых облагается НДС по ставке 10 процентов  

С 1 января 2013 г. согласно абз. 7 подп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ по ставке НДС 10 процентов облагается реализация не только маргарина, но и жиров специального назначения (кулинарных, кондитерских, хлебопекарных), заменителей молочного жира, эквивалентов, улучшителей и заменителей масла какао, спредов и смесей топленых.

 

2. Необходимо ли учитывать доход в случае уменьшения уставного капитала до величины, которая меньше стоимости чистых активов?  

Название документа:

Письмо ФНС России от 06.09.2012 N АС-4-3/14878@ 

Комментарий:

В определенных случаях акционерное общество обязано уменьшить уставный капитал до величины, не превышающей стоимость его чистых активов. Так, это необходимо сделать, если стоимость чистых активов осталась меньше уставного капитала по окончании финансового года, следующего за вторым финансовым годом или каждым последующим финансовым годом, по окончании которых стоимость чистых активов общества оказалась меньше его уставного капитала (подп. 1 п. 6 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", далее - Закон). Доходы в виде сумм, на которые был уменьшен уставный капитал, не учитываются в целях налога на прибыль, если такое уменьшение произошло в соответствии с требованиями законодательства РФ (подп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ). У налогоплательщиков возникает вопрос: применяются ли положения подп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ, если уставный капитал уменьшается настолько, что становится меньше размера чистых активов?

В комментируемом Письме ФНС России разъяснила, что если уставный капитал уменьшен до величины, которая меньше размера чистых активов, то разница между размером чистых активов и величиной уменьшенного уставного капитала признается внереализационным доходом на основании п. 16 ст. 250 НК РФ. По мнению ведомства, подп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ применяется только к той части суммы уменьшения уставного капитала, которая равна величине превышения уставного капитала над размером чистых активов. Аналогичный вывод содержится в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 07.04.2008 N Ф08-1417/08-503А.

Однако точка зрения ФНС России представляется спорной. Дело в том, что подп. 1 п. 6 ст. 35 Закона предписывает уменьшить уставный капитал не до величины, равной стоимости чистых активов, а до величины, не превышающей такую стоимость. Очевидно, что если уставный капитал меньше стоимости чистых активов, то он не превышает данную стоимость. Следовательно, уменьшение уставного капитала до величины, которая меньше размера чистых активов, соответствует требованиям подп. 1 п. 6 ст. 35 Закона. А значит, в рассматриваемой ситуации можно применить подп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ. Правомерность данного вывода подтверждается Постановлением ФАС Поволжскогоокруга от 03.04.2012 N А65-12721/2011.

Следует отметить, что положения п. 4 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" содержат аналогичные положения об уменьшении размера уставного капитала. При этом ФАС Центрального округа в Постановлении от 02.07.2009 N А35-3805/08-С21 (Определением ВАС РФ от 13.10.2009 N ВАС-11664/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) признал правомерным применение подп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ в ситуации, когда уставный капитал общества с ограниченной ответственностью был уменьшен до величины, которая меньше стоимости чистых активов.

Таким образом, акционерное общество может не включать в доходы разницу между стоимостью чистых активов и новой величиной уставного капитала. Однако в этом случае неизбежны споры с налоговыми органами.