Для заложенного и незаложенного имущества подход КС одинаков: налог должен платиться в третью очередь реестровых требований. Это ущемило интересы кредиторов при продаже незаложенного имущества, но они, безусловно, выиграли при продаже заложенного имущества - налог убран из текущих (приоритетных перед кредиторами) платежей. На будущее - федеральный законодатель должен разрешить вопрос по-своему.

В залоге или нет

Организация-банкрот реализовала своё имущество: как то, которое выступало предметом залога, так и незаложенное. Средства, вырученные от продажи первого, целенаправленно предназначаются для залоговых кредиторов, то есть лиц, обязательства перед которыми обеспечивались этим залогом. Средства, поступающие от продажи незаложенного имущества, включаются в конкурсную массу и используются для расчётов с кредиторами, включёнными в реестр.

В обоих случаях при продаже данного имущества возникает доход, облагаемый налогом на прибыль. Спор с налоговиками возник на предмет того, из каких средств должен оплачиваться этот налог. Налоговики настаивали, что с продажи заложенного имущества налог должен платиться в составе текущих платежей, то есть – фактически сразу, еще до расчетов с реестровыми кредиторами. При этом налог на прибыль с продажи незаложенного имущества платится за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр. По сути, с незаложенного налог на прибыль не будет уплачен практически никогда – потому что обычно даже и для реестровых кредиторов денег не хватает.

Особое отношение к налогу с продажи заложенного имущества не устроило организацию, и она обратилась в суд (дело А09-15885/2017). Первая инстанция и апелляция поддержали подход налоговиков. В кассации же принято противоположное решение: окружной суд посчитал, что налог с продажи заложенного имущества должен уплачиваться в том же порядке, что и с незаложенного. То есть – после расчетов с кредиторами, включенными в реестр. Налоговики обратились в Верховный суд, который не стал брать на себя бремя разрешения такого противоречия и направил запрос в Конституционный суд. Подробнее всю эту историю мы излагали ранее.

Налог – это святое

Теперь стал известен подход КС – он вынес свое постановление. Забегая вперёд, скажем, что КС предпочёл компромиссный вариант и при этом одинаковый подход к налогу с обоих видов имущества (заложенного и незаложенного). Такой принцип надо будет применять до того момента, когда федеральный законодатель однозначно определит место спорного налога в системе расчётов с кредиторами. То есть, должны быть приняты законодательные решения, не допускающие разночтения в этом вопросе.

В своих умозаключениях КС разъяснил следующие вещи. Во-первых, ни в коем случае банкрот не должен быть освобождён от уплаты налога на прибыль с продажи имущества. С одной стороны, это, конечно, не тот вариант, который связан с текущей деятельностью банкрота и получением им прибыли. В данном случае продажа имущества – это вынужденная мера, и всё, что от этого выручено, выплачивается в конечном итоге третьим лицам и не поступает в распоряжение самого банкрота. То есть, не является в обычном понимании прибылью от предпринимательской деятельности. Тем не менее, если речь идёт о продаже амортизируемого имущества, то свою лепту в прибыль от текущей деятельности оно уже внесло в процессе эксплуатации ещё до банкротства. Также и расходы, связанные с получением дохода от продажи такого имущества, уже учтены ранее через механизм амортизации. Таким образом, КС не имеет никаких сомнений в том, что налог на прибыль должен в этом случае уплачиваться.

Налоговики не виноваты

Также КС напомнил о приоритетах в расчётах банкрота. Текущие платежи – это те обязательства (денежные обязательства банкрота, оплата труда и выходных пособий, а также обязательные платежи), которые возникли уже после формирования реестра требований кредиторов. Текущие платежи имеют приоритет перед удовлетворением требований реестровых кредиторов. На втором месте – реестр. В самую последнюю очередь должны оплачиваться долги, не включённые в реестр и не относящиеся к текущим платежам. Как правило, это касается кредиторов, долги перед которыми возникли ещё до банкротства, но при этом по своей вине не обратившихся вовремя с вопросом о включении своих требований в реестр.

КС отметил, что, в отличие от таких кредиторов, налоговый орган не виноват в том, что его требования не включены в реестр, поскольку они возникли позднее. То есть, нельзя налоговиков в данном случае ставить на одну ступень с нерадивыми кредиторами. Но в то же время отдать налогу наивысший приоритет – не вариант: спорный налог на прибыль не отвечает природе текущих платежей.

Поэтому КС постановил относить налог с продажи имущества банкрота – как заложенного, так и незаложенного – к третьей очереди реестра. Таким образом, на данный момент в отношении налога с заложенного имущества кредиторы, конечно, выигрывают. Но при этом, что касается налога с незаложенного имущества – выигрывает государство, ущемляя интересы реестровых кредиторов, так как им денег будет доставаться меньше. Но, когда будут приниматься законодательные решения – на этот случай КС допускает возможность и других вариантов (постановление от 31.05.2023 N 28-П).