Компания ГАРАНТ

В счетах-фактурах, выставленных после вступления в силу постановления Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, допущено нарушение порядка нумерации. Счета-фактуры имеют недостатки только в части номеров. Может ли налоговый орган на этом основании отказать организации-покупателю в вычете НДС?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Нарушения в нумерации счетов-фактур не являются основанием для отказа организации-покупателю в вычете НДС. Однако в таком случае возможен риск налоговых споров.

Обоснование вывода:

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Порядок составления налогоплательщиками счетов-фактур регламентируется положениями ст. 169 НК РФ и постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137)*(1).

Так, п.п. 5, 5.1 и 5.2 ст. 169 НК РФ предусматривают, что в счетах-фактурах должен быть указан, в частности, их порядковый номер.
Подпункт "а" пункта 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (приложение N 1 к Постановлению N 1137), указывает, что в общем случае в строке 1 счета-фактуры проставляется его порядковый номер.

Более подробно разъясняется нумерация счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг) через обособленные подразделения, а также участниками товарищества или доверительным управляющим, исполняющим обязанности плательщика НДС.

Других требований к формату номера счета-фактуры ни НК РФ, ни Постановление N 1137 не содержат. Отсутствовали какие-либо разъяснения, касающиеся формата номера счета-фактуры, и в применявшемся ранее постановлении Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Постановление N 914).

Работники налоговых органов в своих разъяснениях указывали, что нумерация счетов-фактур производится в порядке возрастания номеров в целом по организации (смотрите, например, письма ФНС России от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@, от 06.07.2005 N 03-1-04/1166/13@, МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/40).

Специалисты УФНС России по г. Москве в письме от 26.01.2007 N 19-11/06924, отвечая на вопрос, касающийся правомерности указания в порядковых номерах счетов-фактур буквенных обозначений, сослались на требования ст. 169 НК РФ и Постановления N 914 и отметили, что иного порядка оформления счетов-фактур налоговым законодательством не предусмотрено.

Суды также считают, что ни НК РФ, ни Постановление N 914 от 02.12.2000 не устанавливают какие-либо определенные правила нумерации счетов-фактур (смотрите, например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.10.2008 N А19-15303/05-20-Ф02-5114/08, от 09.01.2008 N А19-12415/07-51-Ф02-9578/07, ФАС Московского округа от 24.06.2008 N КА-А40/4542-08).

Поскольку Постановлением N 1137 более никаких специальных положений в части нумерации счетов-фактур не внесено, полагаем, что приведенное выше мнение налоговых органов и судов актуально и в настоящее время.

Абзац 2 п. 2 ст. 169 НК РФ устанавливает, что ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Специалисты Минфина России уже после вступления в силу Постановления N 1137 неоднократно признавали, что ошибки в порядковых номерах счетов-фактур не являются основанием для отказа в принятии сумм НДС к вычету (письма Минфина России от 22.05.2012 N 03-07-09/59, от 15.05.2012 N 03-07-09/53, от 15.05.2012 N 03-07-09/52).

Многочисленная арбитражная практика также свидетельствует, что ошибки в нумерации счетов-фактур, допущенные продавцом, не влияют на реализацию покупателем права на вычет НДС.

Например, в постановлении ФАС Уральского округа от 28.12.2011 N Ф09-8650/11 указано, что недостатки в оформлении счетов-фактур (отсутствие хронологической последовательности в нумерации в ряде счетов-фактур) не опровергают реальности хозяйственных операций и не свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика и получении им необоснованной налоговой выгоды.

В постановлении ФАС Московского округа от 24.06.2008 N КА-А40/4542-08 суд пришел к выводу, что ошибки в нумерации счетов-фактур не могут служить основанием для отказа в вычете НДС, так как в НК РФ содержатся только требования к наличию номера, но не к порядку нумерации.

В постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2009 N 17АП-1981/09 суд отклонил доводы инспекции о нарушении хронологии в присвоении счетам-фактурам порядковых номеров, поскольку указанные обстоятельства не являются основанием для отказа в получении налогового вычета, а могут лишь свидетельствовать о нарушении налогоплательщиком правил ведения бухгалтерского учета.

В решении Арбитражного суда Хабаровского края от 08.05.2009 N А73-7896/2008 отмечается, что нарушение поставщиком нумерации предъявленных покупателю счетов-фактур не лишает покупателя права на возмещение НДС (смотрите также постановления ФАС Северо-Западного округа от 18.08.2005 N А05-2344/2005-10, ФАС Волго-Вятского округа от 13.01.2005 N А28-9751/2004-433/11).

Однако в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 06.08.2008 N Ф04-3982/2008(7452-А75-40) суд занял противоположную позицию, поддержав выводы работников налогового органа. Данные выводы были связаны не только с нарушением порядка нумерации счетов-фактур, но также с учетом отсутствия периода оказания услуг, отсутствия государственных номеров автомашин и т.п. На основании изложенного суд посчитал недоказанным факт реальности оказания автотранспортных услуг.

К сожалению, арбитражной практикой, касающейся нумерации счетов-фактур в периоде действия Постановления N 1137, мы не располагаем.
Вместе с тем большое количество, пусть и преимущественно положительной для налогоплательщиков, арбитражной практики, на наш взгляд, свидетельствует о возможных претензиях проверяющих в части правомерности вычета НДС при нарушении порядка нумерации счетов-фактур.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

23 июля 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.


*(1) Постановление N 1137 вступило в силу 24.01.2012 (письма Минфина России от 16.04.2012 N 03-07-09/36, от 31.01.2012 N 03-07-15/11).
До вступления в силу Постановления N 1137 действовали Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, пользоваться формами которых, согласно информации Минфина России, можно было до 1 апреля 2012 года.