Автор: Подкопаев М. В., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Прошел период сдачи расчета по форме 6-НДФЛ (далее – расчет) за 2021 год и наступил срок представления расчета за I квартал 2022 года. Хочется надеяться, что никто из ответственных лиц не допустил ошибок при составлении расчета. Но, к сожалению, такое возможно.
Чтобы подготовиться к ответам на вопросы, которые могут возникнуть у налоговиков, необходимо проанализировать, например, расчет за I квартал 2022 года. Для этого рекомендуем обратиться к контрольным соотношениям показателей расчета (далее – КС). Они приведены в Письме ФНС России от 18.02.2022 № БС-4-11/1981@, которое было дополнено и уточнено Письмом ФНС России от 10.03.2022 № БС-4-11/2819@.
Рассмотрим соотношения показателей расчета за I квартал 2022 года.
Срок представления расчета
Наиболее очевидное нарушение – несоблюдение срока сдачи расчета. О нем сказано в строке 1.1 КС.
Согласно п. 1.2 ст. 126 НК РФ непредставление налоговым агентом в установленный срок расчета в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа с налогового агента в размере 1 000 руб. за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления.
Расчет подается за I квартал, полугодие, 9 месяцев – не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год – не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 230 НК РФ).
КС предусматривают, что при выявлении факта непредставления расчета в установленный срок составляется акт в порядке, определенном ст. 101.4 НК РФ для принятия решения о привлечении к ответственности в соответствии с п. 1.2 ст. 126 НК РФ.
Вычет не может быть больше дохода
Сумма вычетов, предоставленных физическим лицам работодателем, в определенных ситуациях может оказаться значительной. Но она, разумеется, не должна превышать сумму доходов, полученных этими же физическими лицами. То есть значение строки 110 разд. 2 расчета не может быть меньше значения строки 130 того же раздела (строка 1.2 КС).
Такое нарушение на основании ст. 126.1 НК РФ может быть расценено как представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных НК РФ, содержащих недостоверные сведения, что повлечет штраф в размере 500 руб.
Правда, тут же установлено, что налоговый агент освобождается от этой ответственности в случае, если им самостоятельно выявлены ошибки и представлены налоговому органу уточненные документы до момента, когда налоговый агент узнал об обнаружении налоговым органом факта недостоверности содержащихся в представленных им документах сведений.
Отметим: если налоговый агент этого не сделал, то налоговый орган согласно п. 3 ст. 88 НК РФ должен направить ему требование о представлении в течение 5 рабочих дней пояснений или о внесении соответствующих исправлений. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений от налогового агента установлен факт нарушения законодательства о налогах и сборах, составляется акт проверки согласно ст. 100 НК РФ.
Точно так же налоговый орган действует и при выявлении прочих нарушений при составлении расчета, о которых будет сказано ниже.
Правильное определение суммы налога
Существенным нарушением является ошибка в определении суммы НДФЛ (отражается в строке 140 разд. 2 расчета). Эта сумма должна быть равна разнице между доходами физических лиц (строка 110 этого раздела) и вычетами по ним (строка 130), умноженной на ставку НДФЛ, указанную в строке 100 названного раздела.
Согласно строке 1.3 КС при отсутствии данного равенства налицо завышение или занижение исчисленного налога.
Однако небольшое расхождение допускается. Оно может возникнуть за счет округления данных по каждому физическому лицу до суммы в рублях. Допустимая погрешность определяется путем умножения числа физических лиц (строка 120 разд. 2 расчета) на 1 руб. и на количество строк с кодом 021 (то есть количество дат, в которые производились выплаты физическим лицам).
Фиксированный авансовый платеж не завышается
В строке 150 разд. 2 расчета приводится сумма фиксированных авансовых платежей иностранцам (ст. 227.1 НК РФ), принимаемых в уменьшение исчисленной суммы налога, которая, в свою очередь, указывается в строке 140.
Эта сумма налога не может быть меньше суммы фиксированных авансовых платежей (строка 1.4 КС). Если это не соблюдается, то признается завышение суммы фиксированного авансового платежа.
О выплатах высококвалифицированным специалистам
В строке 115 разд. 2 расчета отражается сумма дохода, начисленная высококвалифицированным специалистам по трудовым договорам (контрактам) и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг).
Данная сумма не может быть больше общего дохода по всем физическим лицам, указанного в строке 110 того же раздела (строка 1.21 КС). Иначе будет зафиксировано занижение этого общего дохода.
О налоге с доходов в виде дивидендов
В строке 141 разд. 2 расчета указывается обобщенная по всем физическим лицам сумма исчисленного налога на доходы в виде дивидендов нарастающим итогом с начала налогового периода.
Приказом ФНС России от 28.09.2021 № ЕД-7-11/845@ данный раздел дополнен строкой 155, в которой отражается сумма налога на прибыль организаций, исчисленная и удержанная в отношении дивидендов, полученных российской организацией, подлежащая зачету при определении суммы налога, которую нужно уплатить в отношении доходов налогоплательщика, признаваемого налоговым резидентом РФ, от долевого участия в этой российской организации, пропорционально доле такого участия.
Эта сумма, подлежащая зачету, определяется в соответствии с п. 3.1 ст. 214 НК РФ. Она в любом случае должна быть меньше суммы налога на доходы в виде дивидендов, указанной в строке 141 (строка 1.22 КС). В противном случае будет зафиксировано завышение суммы налога на прибыль, подлежащей зачету.
Сравнение удержанного и уплаченного налогов
Для налоговых органов является важным контроль за полной уплатой НДФЛ. С этой целью все платежи налога, относящиеся к отчетному периоду с начала налогового периода, сравниваются с данными расчета.
Сумма этих платежей должна соответствовать сумме налога, удержанной и отраженной в строке 160 разд. 2 расчета, но скорректированной на сумму, указанную в строке 190 (сумма налога, возвращенная налоговым агентом) (строка 2.1 КС).
Напомним, согласно п. 1 ст. 231 НК РФ излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.
Возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога, в течение 3 месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.
Соблюдение сроков перечисления налога
Проверяется также своевременность перечисления налога. Фактические сроки перечисления налога сравниваются с датами, указанными в строках 021 разд. 1 расчета (строка 2.2 КС).
Если перечисление произведено позднее дат, отраженных в строках 021, то предполагается нарушение срока перечисления удержанной суммы НДФЛ.
Облагаемая база по НДФЛ и страховым взносам
Некоторые данные расчета необходимо сравнивать с данными расчета по страховым взносам, форма которого утверждена Приказом ФНС России от 06.10.2021 № ЕД-7-11/875@. В частности, совокупные суммы дохода, начисленные по трудовым договорам (контрактам) и по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг) (соответственно строки 112 и 113 разд. 2 расчета), должны быть равны базе для исчисления страховых взносов (строка 050 подразд. 1.1 приложения 1 к расчету по страховым взносам) (строка 3.1 КС).
Это соотношение применяется к отчетному периоду по налоговому агенту в целом (с учетом обособленных подразделений).
Если указанная сумма налога окажется меньше базы для исчисления страховых взносов, то налоговый орган предположит занижение облагаемой базы по НДФЛ.
Не перечисляйте не отраженный в расчете доход!
У налоговых органов есть еще один способ, чтобы проверить, со всех ли выплат физическим лицам уплачен НДФЛ.
Данным лицам перечисляется начисленный им доход за вычетом соответствующего НДФЛ. Для этого рассчитывается сумма путем вычета из дохода, указанного в строке 140 разд. 2 расчета, суммы НДФЛ, обозначенной в строке 140 (строка 5.1 КС).
Если эта разница окажется меньше сумм фактических выплат за соответствующий период, зафиксированных по банковским счетам, то возможно неполное отражение сумм выплаченного в отчетном (налоговом) периоде дохода.