Компания ГАРАНТ

Организация открывает розничный магазин, в котором будет реализовывать товар покупателям с привлечением кредита банка (с банком заключен договор - он перечисляет за покупателя часть цены товара), также будут продаваться подарочные сертификаты. Как эти операции отразить в бухгалтерском учете организации?

В соответствии с НК РФ розничная торговля - это предпринимательская деятельность, связанная с продажей товаров на основе договоров розничной купли-продажи. Оплата товаров может производиться в любой форме: наличной или безналичной.

Согласно положениям ГК РФ по договору розничной продажи продавец должен передать покупателю товар, предназначенный для "личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью".

Продажа товаров покупателю, который приобретает товар для себя, а не для перепродажи или других коммерческих целей, посредством привлечения средств банковского кредита, также рассматривается как осуществляемая в рамках розничной торговли.

В качестве особой формы получения предварительной оплаты товаров в розничной торговле могут применяться подарочные сертификаты (смотрите письма Минфина России от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268, УФНС России по г. Москве от 22.10.2009 N 17-15/110609, от 04.08.2009 N 17-15/080428, постановление ФАС Уральского округа от 03.03.2008 N Ф09-883/08-С1).

Напомним, что подарочным сертификатом (ПС) принято называть оформленный на бланке произвольной формы или в виде пластиковой карты документ, предоставляющий право предъявителю ПС обменять его в организации, которая участвует в акции, на товары (работы, услуги) на указанную в нем сумму (номинал). ПС выдается лицу, оплатившему его, как правило, без идентификации личности, что позволяет беспрепятственно передать его далее какому-либо третьему лицу. Если стоимость товаров (работ, услуг), выбранных предъявителем ПС, оказывается выше номинала, то он самостоятельно доплачивает разницу организации, в которую обратился, а если ниже, то разница, как правило, не возвращается. При этом обмен ПС на деньги в общем случае не допускается. Сертификат имеет определенный срок действия, после истечения которого теряет свою силу.

Можно считать, что суть любого подарочного сертификата сводится к следующему. Организация продает подарочные сертификаты с определенным номиналом, например в 50 000 руб. Покупатель, купивший ПС, может подарить его любому другому покупателю, который становится его предъявителем. Предъявитель сертификата в течение срока действия сертификата имеет право выбрать себе товар на сумму, равную, меньшую (бывает, что и большую) номинала подарочного сертификата.

В рассматриваемом случае имеет место следующая цепочка отношений между субъектами, использующими ПС: Эмитент ПС и Продавец ПС в одном лице (организация розничной торговли) - Покупатель ПС - Предъявитель ПС.

Рассмотрим отражение в бухгалтерском учёте фактов хозяйственной жизни, связанных с реализацией товаров в розничной торговле покупателям, с использованием кредитных средств банка и подарочных сертификатов.

Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, равной величине поступления денежных средств (иного имущества) и (или) размеру дебиторской задолженности (п. 6 ПБУ 9/99 "Доходы организации").

При приобретении товара с использованием кредита банка дату передачи товара покупателю организация розничной торговли признает выручку в размере полной стоимости проданного товара. Эта выручка складывается из суммы, которую внес покупатель в кассу магазина, и величины дебиторской задолженности на оставшуюся часть стоимости товара (п. 3 и п. 12 ПБУ 9/99).

При этом полученная при продаже сертификата предоплата за товары на основании п. 3, 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации" выручкой не признаётся и учитывается обособленно в составе кредиторской задолженности на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция)).

В свою очередь, в случае передачи товара предъявителю сертификата выручка от реализации также признаётся как доход от обычных видов деятельности на основании п. 5, 6.1, 12 ПБУ 9/99. Одновременно признаётся дебиторская задолженность на счете 62 "Расчёты с покупатели и заказчиками" на сумму, равную номиналу сертификата, и кредиторская задолженность, возникшая при передаче ПС, погашается.

В случае доплаты денежными средствами за товар отражается сумма по дебету счёта 50 "Касса" в корреспонденции с кредитом счёта учёта выручки от реализации*(1).

Датой передачи товара, проданного в кредит, признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Таким документом является кассовый чек на ту часть оплаты, которую покупатель вносит самостоятельно.

В условиях отсутствия наличных расчётов при предъявлении сертификата (кассовый чек пробивается только на доплачиваемую разницу), организация-продавец выдает предъявителю товарный чек на покупку или накладную.

При этом себестоимость проданных товаров при передаче товара покупателю в обоих случаях списывается со счета 41 "Товары" в дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж".

В учете это отражается следующими бухгалтерскими записями:

Реализация товара с привлечением кредита банка:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка"

- отражена реализация товара и задолженность покупателя;

Дебет 50 Кредит 62

- получена от покупателя часть оплаты товара наличными деньгами в кассу;

Дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 41

- отражена передача товара покупателю;

Дебет 90, субсчет "НДС" Кредит 68, субсчет "НДС"

- начислен НДС с выручки.

Если уплата вознаграждения банку относится к сфере обязательств магазина и банка, то есть вытекает из договора между ними и не затрагивает обязательства покупателя, то признается кредиторская задолженность магазина перед банком на сумму вознаграждения, которое для целей бухгалтерского учета признается прочим расходом (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации"):

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 76

- отражена задолженность магазина банку за обслуживание.

В тот момент, когда магазину на расчетный счет поступает от банка оставшаяся часть стоимости товара за вычетом вознаграждения банка, одновременно погашается и дебиторская задолженность покупателя перед магазином, и кредиторская задолженность магазина перед банком:

Дебет 51 Кредит 62

- банк перечислил денежные средства с удержанием своего вознаграждения;

Дебет 76 Кредит 62

- часть задолженности покупателя зачтена в расчетах с банком.

Реализация товара с использованием подарочного сертификата:

Дебет 50 Кредит 62

- получены денежные средства за ПС;

Дебет 62, субсчет НДС (76, субсчет НДС) Кредит 68, субсчет "НДС"

- начислен НДС на сумму предварительной оплаты (от продажи ПС);

Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка"

- признана выручка от реализации товаров в размере номинала ПС;

Дебет 50 Кредит 90, субсчет "Выручка"

- признана доплата наличными за товары;

Дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 41

- отражена передача товара покупателю;

Дебет 90, субсчет "НДС" Кредит 68, субсчет "НДС"

- начислен НДС с выручки;

Дебет 68, субсчет "НДС" Кредит 62, субсчет НДС (76, субсчет НДС)

- принят к вычету НДС, начисленный на предоплату.


Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

8 октября 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.


*(1) На сумму невыбранного товара организация-продавец свой доход не уменьшает, так как ПС не предусматривает возврата денег, следовательно, оснований для уменьшения дохода не имеется.