Проценты по контролируемой задолженности перед соучредителем, являющимся американской организацией, в расходы принимаются в размере не ниже ставки LIBOR, увеличенной на умеренную надбавку за риск, предусмотренную кредитным договором.

Письмом от 20 ноября 2012 г. N ЕД-4-3/19534@ ФНС разослала нижестоящим налоговым органам два письма Минфина (от 26.06.2012 N 03-08-13 и от 29.10.2012 N 03-08-13), касающиеся исчисления процентов по контролируемой задолженности с учетом соглашений об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения.

Напомним, что для российских организаций, доля участия в которых иностранной организации превышает 20%, ст. 269 НК установлено ограничение на учет в расходах процентов по контролируемой задолженности - то есть по долговым обязательствам перед этой иностранной организацией или аффилированным с нею российским юрлицом. Это касается также отношений, когда такая иностранная организация (или аффилированная с ней российская) выступает поручителем или гарантом по обязательствам перед третьими лицами. Установленные п.2 статьи 269 правила учета процентов действуют, если размер контролируемой задолженности более чем в 3 раза (для банков и лизинговых компаний - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика.

В расходы принимается сумма процентов по контролируемой задолженности за налоговый период, деленная на коэффициент капитализации, получаемый путем деления величины непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации, и деления полученного результата на три (для банков и лизинговых компаний - на 12,5). Оставшаяся сумма начисленных процентов приравнивается к дивидендам.

Минфин отмечает, что в ряде случаев соглашения об избежании двойного налогообложения могут иметь приоритет над национальным налоговым законодательством.

1. Германия

В Меморандуме о взаимопонимании к Соглашению между РФ и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения закреплено, что положения Соглашения никоим образом не ограничивают применение в частности статьи 269 Кодекса.

2. Нидерланды

С учетом норм пункта 3 и 4 статьи 26 "Взаимосогласительная процедура" Соглашения между Правительством РФ и Правительством Королевства Нидерландов от 16.12.1996 об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество, нидерландская сторона устно подтвердила свое согласие о том, что нормы пункта IV Протокола не ограничивают возможность применения норм национального налогового законодательства, в частности статьи 269 НК.

Таким образом, Минфин считает, что в случае контролируемой задолженности перед нидерландской организацией ст.269 применяется. Кроме того, "за последние 11 лет ни один из резидентов Нидерландов, процентные доходы которого из источников в РФ могли подвергнуться переквалификации в дивиденды согласно положениям статьи 269 НК, не обращались к компетентным органам РФ или Нидерландов с просьбой о возбуждении взаимосогласительной процедуры в связи с нарушением норм Соглашения".

3. США

Протокол к договору между РФ и Соединенными Штатами Америки об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал содержит фразу : "В случае процентов, размер вычета не может превышать ограничений, установленных российским налоговым законодательством, но не должен быть меньше лондонской межбанковской ставки (ЛИБОР), увеличенной на умеренную надбавку за риск, которая предусматривается в кредитном соглашении".

Кроме того, "проценты, выплачиваемые заемщиком кредитору, могут рассматриваться в качестве дивидендов при обложении налогом у источника выплаты, и на них должны распространяться ограничения по отнесению в состав затрат для целей налогообложения, но только при наличии между заемщиком и кредитором особых отношений, а именно отношений взаимозависимости (аффилированности)".

Минфин высказал мнение, что в данном случае ст.269 применяется, но с учетом особенностей, установленных договором между РФ и США.