Бухгалтеру для размышления: как ликвидационная стоимость ОС влияет на налог
© anekdotov.net

"Виртуальный", предполагаемый показатель, который введен в российский бухучет федеральным стандартом, может "съесть" реальные деньги. Как? - путем влияния на балансовую стоимость через сумму амортизации.

ФНС недавно довольно четко намекнула, что теперь при расчете налога на имущество организаций будет использоваться балансовая стоимость. Было и еще одно письмо ФНС, где сказано:

налоговая база по налогу как среднегодовая стоимость определяется исходя из установленных правил ведения бухгалтерского учета основных средств, утвержденных организацией в своей учетной политике с учетом требований ФСБУ 6/2020 (письмо от 8 июля 2022 года № БС-3-21/7173@).

НК в этом вопросе по-прежнему ссылается на остаточную, но ФСБУ таким понятием теперь вообще не оперирует. Также ФНС разъяснила, что при переходе на ФСБУ балансовой стоимостью считается первоначальная (с учетом переоценок), признанная до ФСБУ, за вычетом накопленной амортизации. При этом последняя рассчитывается в соответствии с ФСБУ 6/2020 исходя из указанной первоначальной стоимости, ликвидационной и соотношения истекшего и оставшегося срока полезного использования.

Это было – про переход на ФСБУ, но наводит на мысли, актуальные как для перехода, так и для случаев признания ОС уже при ФСБУ.

По сравнению с тем, как считалась остаточная стоимость, в определение балансовой добавлен новый показатель: ликвидационная стоимость. Это нечто из разряда "если бы да кабы", то есть – показатель это прогнозный, оценочный, смысл которого – сколько удастся "выгадать" после того, как ОС полностью самортизируется. С одной стороны, для бухгалтеров это просто лишний головняк. С другой, как выясняется, ненулевое значение этого показателя еще и налог может увеличить.

Что говорит ФСБУ

Обратимся к паре норм ФСБУ. В балансе основные средства отражаются по балансовой стоимости (Б), которая представляет собой их первоначальную стоимость (П), уменьшенную на суммы накопленной амортизации (НА) и обесценения (пункт 25 ФСБУ). Сумма амортизации за отчетный период (А) определяется таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной его ликвидационной стоимости (Л) (пункт 32 ФСБУ). Если опустить вопрос обесценения (которое, по логике, должно приводить только к уменьшению налога), то эти правила можно выразить такими соотношениями:

  • НА = П – Л (за весь СПИ), П = НА + Л
  • Б = Л (в конце СПИ)
  • Б = П – НА (каждый год).

При ненулевой ликвидационке балансовая (как бы остаточная) в конце СПИ больше, чем при нулевой. Но и не только в конце СПИ – в конце каждого отчетного года тоже, так как накопленная амортизация будет меньше.

Также нелишне знать, что при линейном методе согласно пункту 35 ФСБУ сумма амортизации за отчетный период определяется как отношение разности между балансовой и ликвидационной стоимостью к величине оставшегося СПИ (в этой формуле тоже есть отличие от правил ПБУ, но, как увидим ниже, на сумму амортизации оно не повлияет).

Пример

С учетом того, что налогом на имущество облагается только недвижимость, рассмотрим такой пример – допустим, это небольшое вспомогательное строение, принятое на учет по первоначальной стоимости 1 млн рублей (П=1 млн), со сроком полезного использования 20 лет.

Если этому строению назначить ликвидационную стоимость 100 тысяч (Л=100 тыс), то при линейном способе амортизация в первый год составит (П-Л)/СПИ = (1 млн – 100 тыс)/20 = 45 тысяч рублей. В конце первого года балансовая стоимость окажется равной 955 тысяч. Амортизация за второй год будет равна (955-100)/19=45 тысяч. В конце второго года балансовая приравняется к 910 тысячам и так далее. В общем-то, каждый год амортизация будет равна 45 тысяч – при линейном методе ее можно по-прежнему считать через норму амортизации – попросту говоря, поделить первоначальную стоимость (в данном случае, за вычетом ликвидационной) на СПИ.

Если при тех же условиях ликвидационку приравнять к нулю, то амортизация (при линейном) в год составит 50 тысяч рублей. Соответственно, балансовая в конце первого года будет равна 950 тысяч, в конце второго – 900 тысяч и так далее.

То есть, при нулевой ликвидационке балансовая стоимость оказывается все время меньше, чем при ненулевой. Соответственно, меньше будет среднегодовая, и меньше будет налог. Это, напомним, при линейном методе, а всего по ФСБУ доступно два метода, и второй – уменьшаемый остаток, формулу расчета амортизации при котором организация устанавливает самостоятельно. То есть, в отличие от ПБУ, ФСБУ никаких коэффициентов не предлагает. Главное теперь, чтобы амортизация в каждый следующий год оказалась меньше, чем в предыдущий. Так что, посчитать, как повлияет ликвидационка на балансовую стоимость, может каждый автор своей формулы самостоятельно.

Кстати, и еще одна угроза ликвидационки – как только с нею сравняется балансовая, сразу прекращается начисление амортизации. То есть, если объект не списан (что в принципе по ФСБУ не возбраняется), то в течение каких-то пары лишних лет налог на имущество мог бы уменьшаться, но не будет.

Сказанное здесь – не официальные разъяснения, а просто информация к размышлению.

Напоминаем

Когда приказ о ФСБУ 6/2020 "Основные средства" был утвержден, мы рассказывали, что ликвидационная стоимость – это величина, которую организация получила бы в случае выбытия объекта (включая "запчасти", остающиеся от выбытия) после вычета предполагаемых затрат на выбытие.

Причем объект ... рассматривается таким образом, как если бы он уже достиг окончания срока полезного использования и находился в состоянии, характерном для конца срока.

Это, конечно, очень заморочило бы бухгалтерам голову, однако, к счастью, предусмотрен ряд случаев, когда "ликвидационку" можно признать равной нулю:

  • если поступлений от выбытия в конце СПИ не ожидается;
  • сумма от выбытия может оказаться несущественной;
  • ожидаемая сумма от выбытия не может быть определена.

ФСБУ 6/2020 должен применяться в обязательном порядке, начиная с бухгалтерской отчетности за 2022 год. Организация может принять решение не применять этот стандарт в отношении активов, которые, хоть и отвечают признакам ОС, но имеют стоимость ниже лимита, установленного самой организацией.