Автор: Луговая Н. Н., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Налогоплательщик, заявляющий сумму НДС к возмещению из бюджета, при подтверждении налоговым органом сумм может распорядиться денежными средствами, формирующими положительное сальдо ЕНС. При указанных обстоятельствах он вправе вернуть деньги на расчетный счет или зачесть их в счет предстоящих платежей.

С чем связаны изменения порядка возмещения НДС

С января 2023 года каждой организации и индивидуальному предпринимателю открыт единый налоговый счет (ЕНС), на котором учитываются все денежные средства, перечисляемые налогоплательщиком, плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов и (или) налоговым агентом (далее для простоты будем говорить лишь о налогоплательщиках, подразумевая весь названный список) в бюджет. Совокупная обязанность погашается единым платежом. Это общая сумма налогов, взносов, сборов, авансовых платежей, пеней, штрафов и процентов, которые на данный момент налогоплательщик должен бюджету.

Для целей НК РФ единым налоговым платежом (ЕНП) также признаются суммы денежных средств, подлежащие учету на ЕНС в связи со следующими событиями (пп. 1–5 п. 1 ст. 11.3 НК РФ):

  • принятие налоговым органом решения о возмещении (о предоставлении налогового вычета) суммы налога – в день принятия соответствующего решения;

  • поступление от иного лица в результате зачета суммы денежных средств в соответствии со ст. 78 НК РФ – в день осуществления налоговым органом такого зачета;

  • отмена (полностью или частично) зачета денежных средств в счет исполнения предстоящей обязанности по уплате конкретного налога (сбора, страхового взноса), осуществленного на основании заявления, представленного на основании п. 6 ст. 78 НК РФ, либо в связи с отсутствием на ЕНС денежных средств, необходимых для исполнения обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов и (или) процентов, – не позднее дня, следующего за днем представления указанного заявления, или в день возникновения задолженности. Признание единым платежом сумм денежных средств, ранее зачтенных в счет исполнения предстоящей обязанности налогоплательщика по уплате конкретного налога, осуществляется последовательно начиная с наиболее ранних сроков уплаты, отраженных в заявлении;

  • начисление налоговым органом процентов исходя из п. 4 и (или) 9 ст. 79 НК РФ – со дня их начисления;

  • представление налогоплательщиком, плательщиком сбора заявления о возврате излишне уплаченных сумм НДФЛ, уплачиваемого в порядке ст. 227.1 НК РФ, НПД и сборов за пользование объектами животного мира и водных биологических ресурсов – в размере излишне уплаченной суммы налога (сбора) не позднее дня, следующего за днем получения указанного заявления.

Как видим, с 01.01.2023 сумма возмещения НДС входит в состав совокупной обязанности и увеличивает или уменьшает сальдо на ЕНС после камеральной проверки (кстати, процедура принятия решения о возврате НДС не меняется). Вернуть средства на расчетный счет можно при определенных обстоятельствах.

К сведению: дополнительно можно посмотреть материал «Возмещение НДС в обычном порядке: правила-2023» номера.

Если у налогоплательщика имеет место недоимка по НДС или другому налогу, сумму возмещения (как и прежде) заберут на погашение недоимок и других обязательных платежей. Только если ранее инспекторы одновременно с решением о возмещении принимали решение о зачете недоимки и возвращали остаток НДС, то теперь (с 01.01.2023) это будет происходить автоматически – после отражения в базе ФНС решения о полном возмещении НДС или какой-то его части.

Обратите внимание: ИФНС самостоятельно засчитывает ЕНП в счет исполнения плательщиком обязанностей по уплате налогов. Это происходит в определенной последовательности: в первую очередь – недоимки, во вторую – предстоящие платежи по налогам и взносам, в третью – пени, в четвертую – проценты, в пятую – штрафы (п. 6 ст. 45.2 НК РФ). Недоимки будут засчитывать начиная с тех, которые выявлены раньше.

Зачет сумм денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС

При наличии заявления о распоряжении суммой денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС, путем зачета налоговый орган проведет зачет в размере, не превышающем положительное сальдо ЕНС.

Обратите внимание: в случае отсутствия положительного сальдо на ЕНС в зачете налогоплательщику откажут – налоговый орган при этом направит соответствующее сообщение.

Если положительного сальдо на ЕНС недостаточно, для исполнения заявления о распоряжении путем зачета в полном объеме зачет осуществляется частично (абз. 2 и 3 п. 2 ст. 78 НК РФ).

Заявление о распоряжении путем зачета представляется в налоговый орган по месту учета по установленному ФНС формату в электронном виде с усиленной квалифицированной электронной подписью по ТКС или через личный кабинет налогоплательщика (абз. 1 п. 4 ст. 78 НК РФ).

Зачет производится в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ, в счет следующих платежей:

1) исполнение обязанности другого лица по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов и (или) процентов;

2) исполнение предстоящей обязанности по уплате конкретного налога (сбора, взноса). В этом случае в заявлении о распоряжении путем зачета указываются принадлежность денежных средств к источнику доходов бюджетов бюджетной системы РФ, срок уплаты и иные реквизиты, необходимые для определения соответствующей обязанности (абз. 2 п. 4 ст. 78 НК РФ);

3) погашение задолженности, не учитываемой в совокупной обязанности на основании пп. 2 п. 7 ст. 11.3 НК РФ. Имеются в виду суммы налогов, госпошлины, в отношении уплаты которой судом выдан исполнительный документ, иных сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов, по которым истек срок их взыскания, до даты вступления в законную силу судебного акта о восстановлении пропущенного срока либо судебного акта о взыскании таких сумм;

4) исполнение решений налоговых органов, обозначенных в пп. 9 и 10 п. 5 и пп. 3 п. 7 ст. 11.3 НК РФ. Речь идет, в частности, о решениях:

  • о привлечении к ответственности (отказе в привлечении к ответственности) за совершение налоговых правонарушений;

  • об отмене (полностью или частично) решений о возмещении суммы налога в заявительном порядке;

  • об отмене (полностью или частично) решений о предоставлении налогового вычета.

К сведению: названные решения налоговых органов являются основой для формирования совокупной обязанности:

  • со дня вступления в силу этих решений (пп. 9 п. 5 ст. 11.3 НК РФ);

  • со дня вступления в силу соответствующего судебного акта (пп. 10 п. 5 ст. 11.3 НК РФ). Здесь в том числе говорится о решениях, которыми установлено неисполнение обязанности по уплате налога в связи с изменением налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности налогоплательщика, либо решений, вынесенных по результатам проверки ФНС, полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

В подпункте 3 п. 7 ст. 11.3 НК РФ речь идет о решениях о привлечении к ответственности (отказе в привлечении к ответственности) за совершение налоговых правонарушений, действие (исполнение) которого (полностью или в части) приостановлено:

  • судом, принявшим меры предзащиты (обеспечительные меры);

  • вышестоящим налоговым органом.

К сведению: суммы налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов, поименованных в вынесенном налоговым органом решении, включаются в совокупную обязанность до дня вступления в законную силу судебного акта об отмене (замене) указанных мер предзащиты (обеспечительных мер) либо до дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по соответствующей жалобе, повлекших прекращение приостановления полностью или в части действия решения налогового органа.

Зачет суммы денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС налогоплательщика, осуществляется налоговым органом не позднее дня, следующего за днем поступления в налоговый орган заявления о распоряжении путем зачета (п. 5 ст. 78 НК РФ). Вместе с тем нормы гл. 21 НК РФ (как и в прежде) не устанавливают конкретных сроков подачи такого заявления, в частности, в отношении проведения зачета (абз. 2 и 3 п. 1 ст. 78 НК РФ):

  • в счет исполнения обязанности другого лица по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов и (или) процентов;

  • в счет исполнения предстоящей обязанности по уплате конкретного налога (сбора, взноса).

Логично, чтобы такое заявление было представлено до сроков уплаты налогов (сборов, взносов). В связи с этим уместно вспомнить о Письме Минфина России от 01.03.2022 № 03-07-11/14522, из которого следует, что представление заявления о возврате (как и о зачете) сумм НДС, подлежащих возмещению, одновременно с налоговой декларацией не противоречит налоговому законодательству.

А вот в отношении подачи заявления о распоряжении путем зачета в счет исполнения решений налоговых органов, названных в пп. 9 и 10 п. 5 и пп. 3 п. 7 ст. 11.3 НК РФ, либо погашения задолженности, не учитываемой в совокупной обязанности в соответствии с пп. 2 п. 7 ст. 11.3 НК РФ, оговорка имеется. В абзаце 3 п. 4 ст. 78 НК РФ, в частности, сказано, что такое заявление может быть подано не позднее дня, предшествующего дню вступления в силу судебного акта о взыскании задолженности, с указанием соответствующего решения налогового органа. (Заметим: зачет осуществляется последовательно, начиная с задолженности с наиболее ранними сроками уплаты.)

Кстати, налогоплательщик не лишен права отменить (полностью или частично) зачет, осуществленный налоговым органом в счет исполнения предстоящей обязанности по уплате конкретного налога на основании абз. 2 п. 4 ст. 78 НК РФ. Отмена зачета (также по соответствующему заявлению налогоплательщика) производится последовательно, начиная с сумм, зачтенных в счет уплаты конкретного налога с наиболее ранним сроком уплаты (п. 6 ст. 78 НК РФ).

* * *

С 01.01.2023 сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета, входит в состав совокупной обязанности и увеличивает или уменьшает сальдо на ЕНС.

Вернуть «живые» деньги на расчетный счет можно только при наличии положительного сальдо на ЕНС (после зачисления средств в счет недоимки по НДС или другим обязательным платежам, если таковые имеют место).

Сумму возмещения, формирующую положительное сальдо ЕНС, также можно зачесть в счет будущих платежей. Для этого в налоговый орган направляют соответствующее заявление.

Порядок зачета прописан в ст. 78 НК РФ О том, как «работают» положения этой и других сопутствующих теме норм НК РФ в редакции федеральных законов от 14.07.2022 № 263-ФЗ и от 28.12.2022 № 565-ФЗ, рассказано выше.