Жигачев Александр Викторович, кандидат юридических наук, налоговый юрист, г. Саратов

Без преувеличения революционным следует назвать вынесенное Конституционным Судом РФ Постановление № 6-П от 31.03.2015 (далее – «Постановление № 6-П»), выводы которого, по нашему мнению, способны коренным образом изменить правоприменительную практику в налогово-правовой сфере.

Проанализируем содержащиеся в Постановлении № 6-П правовые позиции и попробуем оценить их последствия с точки зрения интересов налогоплательщиков.

Итак, предпосылкой для рассмотрения дела Конституционным Судом РФ явился вопрос о возможности судебной проверки Верховным Судом РФ (в качестве суда первой инстанции) писем ФНС России, содержащих разъяснения налогового законодательства, в порядке оспаривания нормативных правовых актов (на основании п. 1 ч. 4 ст. 2 Федерального конституционного закона № 3-ФКЗ «О Верховном Суде Российской Федерации»).

В мотивировочной части Постановления № 6-П Конституционный Суд РФ подтвердил право ФНС России принимать акты информационно-разъяснительного характера, с тем чтобы обеспечить единообразное применение налогового законодательства налоговыми органами на всей территории Российской Федерации. Такие акты адресованы непосредственно налоговым органам и должностным лицам, применяющим соответствующие законоположения. Обязательность содержащихся в них разъяснений для налогоплательщиков нормативно не закреплена. Вместе с тем, указал Конституционный Суд РФ, – поскольку в силу принципа ведомственной субординации территориальные налоговые органы обязаны в правоотношениях с налогоплательщиками руководствоваться исходящими от ФНС России разъяснениями норм налогового законодательства – такие акты опосредованно, через правоприменительную деятельность должностных лиц налоговых органов, приобретают, по сути, обязательный характер и для неопределенного круга налогоплательщиков.

Развивая вышеизложенную мысль, Конституционный Суд РФ признал наличие у некоторой категории писем ФНС России «нормативных свойств», позволяющих применять их в качестве обязывающих предписаний общего характера:

- общерегулирующее воздействие на общественные отношения;

- наличие в содержании данных писем предписаний о правах и обязанностях персонально не определенного круга лиц – участников соответствующих правоотношений;

- нацеленность на многократное применение.

(в противовес указанной категории писем ФНС России, обладающих «нормативными свойствами», Конституционный Суд РФ в абз. 2 п. 4.3 мотивировочной части Постановления № 6-П определяет другую категорию – разъяснения ФНС России, которые не выходят за рамки адекватного истолкования (интерпретации) положений налогового законодательства и не влекут изменение правового регулирования соответствующих налоговых отношений).

Конституционный Суд РФ отметил, что отказ в судебной проверке таких писем ФНС России, обладающих «нормативными свойствами», но по форме не являющихся нормативными правовыми актами, по сути, пролонгирует их действие в правоприменительной налоговой практике в качестве официального нормативного толкования соответствующих законоположений, которое может противоречить их действительному смыслу и притом распространяться на неопределенный круг лиц.

В результате Конституционный Суд РФ признал положение п. 1 ч. 4 ст. 2 Федерального конституционного закона «О Верховном Суде Российской Федерации» не соответствующим Конституции РФ, в той мере, в какой данное положение не допускает разрешение судом административных дел об оспаривании таких актов ФНС России, которые не соответствуют формальным требованиям, предъявляемым к нормативным правовым актам федеральных органов исполнительной власти, по форме, субъекту и порядку принятия, регистрации и опубликования, но при этом содержат обязательное для всех налоговых органов разъяснение (нормативное толкование) налоговых законоположений, которое может противоречить их действительному смыслу и тем самым нарушать права налогоплательщиков.

Таким образом, по сути, Конституционный Суд РФ признал возможность судебной проверки Верховным Судом РФ (в качестве суда первой инстанции) писем ФНС России, обладающих вышеизложенными «нормативными свойствами», в порядке оспаривания нормативных правовых актов (на основании п. 1 ч. 4 ст. 2 Федерального конституционного закона № 3-ФКЗ «О Верховном Суде Российской Федерации»).

При этом из Постановления № 6-П следует, что такая судебная проверка возможна по заявлению налогоплательщика, в том числе, и вне связи с конкретным административным или судебным делом, в котором было применено (подлежало применению) соответствующее письмо ФНС России, а только лишь в силу факта «нахождения лица в правоотношениях», т.е. в порядке так называемого абстрактного нормоконтроля (такая позиция однозначно, прослеживается, на наш взгляд, из положений абз. 7 п. 4.2 мотивировочной части Постановления № 6-П).

Для налогоплательщиков, намеревающихся оспаривать содержащиеся в письмах ФНС России разъяснения, изложенные правовые позиции Конституционного Суда РФ тезисно можно привести следующим образом:

если содержащиеся в письме ФНС России разъяснения обладают «нормативными свойствами», позволяющими применять их в качестве обязывающих предписаний общего характера (оказывают общерегулирующее воздействие на общественные отношения, содержат предписания о правах и обязанностях персонально не определенного круга налогоплательщиков, рассчитаны на многократное применение), их возможно оспаривать в Верховном Суде РФ (в качестве суда первой инстанции) в порядке оспаривания нормативных правовых актов (на основании п. 1 ч. 4 ст. 2 Федерального конституционного закона № 3-ФКЗ «О Верховном Суде Российской Федерации»);

если содержащиеся в письме ФНС России разъяснения не выходят за рамки адекватного истолкования (интерпретации) положений налогового законодательства и не влекут изменение правового регулирования соответствующих налоговых отношений, их следует оспаривать в порядке оспаривания ненормативных актов (решений, действий).

Таким образом, Конституционный Суд РФ первый из высших государственных органов официально признал и подтвердил status quo – существование в правовой системе России, в ее налогово-правовом сегменте, «квазинормативных» разъяснений ФНС России, обладающих «нормативными свойствами», но по форме не являющихся нормативными правовыми актами.

Такие разъяснения ФНС России, формализованные, как правило, в виде писем ФНС России, – это, на наш взгляд, уникальное правовое явление в правовой системе России. Никакие другие разъяснительные акты многочисленных министерств и ведомств России, по нашему мнению, не обладают тем набором правовых характеристик и не оказывают такого влияния на правоотношения, которые присущи разъяснениям ФНС России.

То, что разъяснения ФНС России по форме не являются нормативными правовыми актами, бесспорно:

- в п. 2 ст. 4 НК РФ содержится прямой запрет на издание ФНС России и ее территориальными органами нормативных правовых актов по вопросам налогов и сборов (такой запрет следует и из п. 7 Раздела II Положения о Федеральной налоговой службе, утв. Постановлением Правительства РФ № 506);

- согласно п. 2 Раздела I Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утв. Постановлением Правительства РФ № 1009, издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм в принципе не допускается;

- разъяснения ФНС России официально не публикуются (в то же время, в силу п. 17 Раздела II Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утв. Постановлением Правительства РФ № 1009, нормативные правовые акты в налогово-правовой сфере, как затрагивающие права и обязанности налогоплательщиков (граждан и (или) организаций), подлежат официальному опубликованию).

В фундаментальных научных источниках нормативные правовые акты характеризуют следующими признаками:

1) нормативные акты есть результат правотворческой деятельности компетентных органов и должностных лиц государства, а также уполномоченных на то общественных объединений и организаций;

2) они содержат в себе общеобязательные правила поведения (нормы);

3) содержащиеся в них предписания являются выражением государственной воли;

4) принимаются и реализуются в особом процессуальном порядке;

5) имеют строго определенную документальную форму;

6) направлены на регулирование наиболее типичных, массовых отношений;

7) рассчитаны на постоянное либо длительное действие;

8) нормативные акты не персонифицированы, адресуются либо ко всем, либо к неопределенно большому числу субъектов1.

Письма ФНС России в полной мере не отвечают ни одному из вышеперечисленных признаков.

Тем не менее, ФНС России императивно предписывает нижестоящим налоговым органам применение и соблюдение своих разъяснений (в т.ч. во взаимоотношениях с налогоплательщиками), в частности, той их части, которые размещаются на сайте ФНС России www.nalog.ru, в разделе «Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами» (это нашло отражение, например, в Письме ФНС России от 23.09.2011 № ЕД-4-3/15678@). Соответственно, такие разъяснения опосредованно, через взаимоотношения налоговых органов и налогоплательщиков, «навязываются» также и неопределенному кругу налогоплательщиков (как при проведении мероприятий налогового контроля, так и при информационно-разъяснительной работе налоговых органов с налогоплательщиками).

При этом из взаимосвязанных положений абз. 3 Письма ФНС России от 23.09.2011 № ЕД-4-3/15678@ и абз. 9, 10 Письма ФНС России от 14.09.2007 № ШС-6-18/716@ следует, что разъяснения ФНС России, размещенные на сайте ФНС России www.nalog.ru, в разделе «Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами», подлежат неукоснительному применению налоговыми органами в том числе и вопреки сложившейся судебной практике по аналогичным вопросам и схожим обстоятельствам, даже при отсутствии судебных перспектив отстаивания позиции налоговой службы.

Таким образом, признаки «квазинормативности» таких писем ФНС России очевидны.

Для сравнения отметим, что вышестоящий по отношению к ФНС России орган – Минфин России – гораздо более «скромно» оценивает свои письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, оформляемые в порядке п. 1 ст. 34.2 НК РФ. Минфин России подчеркивает, что такие письменные разъяснения не обязательны для исполнения налоговыми органами, налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами. Эти письменные разъяснения не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами. Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России. В любом случае такие письма не могут применяться вопреки судебной практике Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ. Опубликованные письменные разъяснения, предоставленные Минфином России, должны восприниматься субъектами налоговых правоотношений наряду с иными публикациями специалистов в этой области (Письма Минфина России от 07.08.2007 № 03-02-07/2-138, от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571).

Но какие же положительные и отрицательные стороны в изложенных в Постановлении № 6-П правовых позициях Конституционного Суда РФ можно выделить для налогоплательщиков?

Рассмотрим их с условным делением на «плюсы» и «минусы».

«Плюсы»:

1. На наш взгляд, исходя из изложенных в Постановлении № 6-П правовых позиций Конституционного Суда РФ, у налогоплательщиков появился новый инструмент налогового планирования – предварительная («на перспективу») судебная оценка тех или иных действий, позиций, подходов (в т.ч. схем по оптимизации налогообложения), которые прямо не противоречат положениям налогового законодательства (в их буквальном истолковании), формально соответствуют им, но, тем не менее, противоречат позициям ФНС России, изложенным в разъяснительных письмах. Поскольку в Постановлении № 6-П Конституционный Суд РФ допустил возможность судебной проверки Верховным Судом РФ писем ФНС России, обладающих «нормативными свойствами», вне связи с конкретным административным или судебным делом, в котором было применено (подлежало применению) соответствующее письмо ФНС России, а только лишь в силу факта «нахождения лица в правоотношениях», т.е. в порядке так называемого абстрактного нормоконтроля, следовательно, налогоплательщики получили право «заранее» (т.е. не дожидаясь спора с налоговым органом по конкретному случаю) оценить позицию ФНС России в высшем судебном органе – Верховном Суде РФ и уже с учетом решения Верховного Суда РФ принять правильное решение о допустимости тех или иных действий, позиций, подходов (в т.ч. схем по оптимизации налогообложения).

2. Признание Верховным Судом РФ того или иного письма ФНС России противоречащим налоговому законодательству, вероятно, будет иметь гораздо более резонансное и положительное воздействие на налоговую правоприменительную практику, нежели признание такого письма ФНС России недействующим «по старым правилам» – в качестве ненормативного акта (особенно с учетом того, что практика оспаривания разъяснительных писем ФНС России в качестве ненормативных актов распространения не получила).

3. Как ни пытался Конституционный Суд РФ избежать в Постановлении № 6-П такого аргумента, все же нельзя отрицать, что роль и место Верховного Суда РФ в судебной системе, как «генератора» судебной доктрины и руководящих разъяснений, предопределяют более глубокий, взвешенный и разносторонний подход при оценке тех или иных налогово-правовых ситуаций, что позволяет налогоплательщикам рассчитывать на более «профессиональную» оценку писем ФНС России, обладающих «нормативными свойствами» (в сравнении с их оценкой судьями нижестоящих судебных инстанций).

«Минусы»:

1. По нашему мнению, содержащиеся в Постановлении № 6-П правовые позиции существенно «размыли» сложившуюся в правовой доктрине и в правоприменительной практике градацию налогово-правовых актов на нормативные и ненормативные.

К чему это может привести?

Во-первых, признавая некие «нормативные свойства» за определенными письмами ФНС России (хотя вроде бы только с целью определения их «правильного» судебного оспаривания), Конституционный Суд РФ, на наш взгляд, неоправданно возвысил их правовое значение, дал правоприменителям дополнительные аргументы для рассуждений и споров о «квазинормативности» таких писем ФНС России.

Во-вторых, условное деление Конституционным Судом РФ письменных разъяснений ФНС России на: разъяснения, обладающие «нормативными свойствами», и разъяснения, которые не выходят за рамки адекватного истолкования (интерпретации) положений налогового законодательства и не влекут изменение правового регулирования соответствующих налоговых отношений, с установлением принципиально различных процедур их судебного оспаривания, полагаем, повлечет еще большую неопределенность в налогово-правовой сфере.

С помощью какой системы оценок и критериев налогоплательщик и судья должны будут однозначно определить, обладает или не обладает конкретное письменное разъяснение ФНС России «нормативными свойствами» и, соответственно, однозначно установить подсудность по его оспариванию? Не станут ли правовые позиции Конституционного Суда РФ поводом для «мытарств» налогоплательщиков по судебным инстанциям в поисках «полномочного» суда по оспариванию письменных разъяснений ФНС России?

В-третьих, непонятно на настоящий момент и то, каким образом Верховный Суд РФ будет проверять письменные разъяснения ФНС России, обладающие «нормативными свойствами», – по содержанию или только по форме? Будет ли Верховный Суд РФ оценивать соответствие содержания письма ФНС России налоговому законодательству или же только ограничится установлением того, что письменное разъяснение ФНС России, обладающее «нормативными свойствами», не отвечает критериям нормативного правового акта (по форме, издавшему органу, порядку принятия и опубликования), а уже поэтому противоречит законодательству? (последний вариант, очевидно, вряд ли устроит налогоплательщиков, заинтересованных в оспаривании именно содержания письма ФНС России).

2. Поскольку Конституционный Суд РФ указал на судебную проверку писем ФНС России, обладающих «нормативными свойствами», в порядке оспаривания нормативных правовых актов, следует оценить и «обратную сторону медали»: в отношении тех писем ФНС России, обладающих «нормативными свойствами», которые не были оспорены в Верховном Суде РФ, будет действовать презумпция соответствия закону? Полагаем, налоговые органы во взаимоотношениях с налогоплательщиками и в рамках судебных споров будут настаивать именно на таком подходе (т.е. по принципу «не оспорил – соблюдай!»).

В Постановлении № 6-П федеральному законодателю было предписано внести в действующее правовое регулирование изменения, направленные на установление особенностей судебного рассмотрения дел об оспаривании актов федеральных органов исполнительной власти, в том числе актов Федеральной налоговой службы, содержащих разъяснения налогового законодательства, которые формально не являются нормативными правовыми актами, но фактически обладают нормативными свойствами (п. 2 резолютивной части Постановления № 6-П).

В рамках исполнения изложенного в Постановлении № 6-П предписания законодателем принят Федеральный закон от 15.02.2016 № 18-ФЗ (далее – «Закон № 18-ФЗ»), вступивший в силу 17.03.2016, которым внесены изменения в Арбитражный процессуальный кодекс РФ (АПК РФ) и Кодекс административного судопроизводства РФ (КАС РФ).

Рассмотрим суть внесенных законодателем изменений применительно именно к праворазъяснительным актам в налогово-правовой сфере (предусмотренное Законом № 18-ФЗ оспаривание иных актов оставим за рамками рассмотрения настоящей статьи).

Оспаривание писем ФНС России

Итак, во исполнение Постановления № 6-П федеральный законодатель предусмотрел порядок оспаривания актов ФНС России, содержащих разъяснения законодательства, которые формально не являются нормативными правовыми актами, но фактически обладают нормативными свойствами (такие акты формализуются, как правило, в виде писем ФНС России).

Оспаривание писем ФНС России возможно в Верховном Суде РФ в качестве суда первой инстанции (п. 1.1 ст. 21 КАС РФ).

Из ч. 2 ст. 217.1 КАС РФ во взаимосвязи с ч. 1 ст. 208 КАС РФ следует, что с административным исковым заявлением о признании письма ФНС России, обладающего нормативными свойствами, недействующим (полностью или в части) вправе обратиться не только лица, в отношении которых непосредственно применено это письмо, но и лица, которые являются только лишь субъектами соответствующих отношений, если они полагают, что такое письмо обладает нормативными свойствами и по своему содержанию не соответствует действительному смыслу разъясняемых нормативных положений, и этим письмом нарушены или нарушаются их права, свободы и законные интересы.

Соответственно, такая судебная проверка возможна по заявлению налогоплательщиков, налоговых агентов, в том числе, и вне связи с конкретным административным или судебным делом, в котором было применено (подлежало применению) соответствующее письмо ФНС России, а только лишь в силу факта «нахождения» налогоплательщиков, налоговых агентов в затрагиваемых письмом правоотношениях, т.е. в порядке так называемого абстрактного нормоконтроля (это соответствует правовой позиции, изложенной в абз. 7 п. 4.2 мотивировочной части Постановления № 6-П).

Согласно ч. 2 ст. 217.1 КАС РФ во взаимосвязи с ч. 2 ст. 208 КАС РФ с административным исковым заявлением о признании письма ФНС России, обладающего нормативными свойствами, недействующим (полностью или в части) вправе обратиться общественное объединение в защиту прав, свобод и законных интересов всех членов данного общественного объединения в случае, если это предусмотрено федеральным законом.

По смыслу ч. 2 ст. 217.1 КАС РФ во взаимосвязи с ч. 3 ст. 208 КАС РФ с указанным административным исковым заявлением может обратиться также и прокурор в пределах своей компетенции, Президент РФ, Правительство РФ, законодательный (представительный) орган государственной власти субъекта РФ, высшее должностное лицо субъекта РФ (руководитель высшего исполнительного органа государственной власти субъекта РФ), орган местного самоуправления, глава муниципального образования, полагающие, что письмо ФНС России нарушает их компетенцию или права, свободы и законные интересы граждан.

Часть 3 ст. 217.1 КАС РФ предусматривает, что при рассмотрении административного дела об оспаривании акта, обладающего нормативными свойствами, суд выясняет:

1) нарушены ли права, свободы и законные интересы административного истца или лиц, в интересах которых подано административное исковое заявление;

2) обладает ли оспариваемый акт нормативными свойствами, позволяющими применить его неоднократно в качестве общеобязательного предписания в отношении неопределенного круга лиц;

3) соответствуют ли положения оспариваемого акта действительному смыслу разъясняемых им нормативных положений (обязанность доказывания этого обстоятельства возлагается на орган, организацию или должностное лицо, которые приняли акт, обладающий нормативными свойствами, – ч. 2 ст. 62, ч. 4 ст. 217.1 КАС РФ).

Согласно ч. 5 ст. 217.1 КАС РФ по результатам рассмотрения административного дела об оспаривании акта, обладающего нормативными свойствами, суд принимает одно из двух решений:

1. Об удовлетворении заявленных требований полностью или в части, если оспариваемый акт полностью или в части не соответствует действительному смыслу разъясняемых им нормативных положений, устанавливает не предусмотренные разъясняемыми нормативными положениями общеобязательные правила, распространяющиеся на неопределенный круг лиц и рассчитанные на неоднократное применение, и о признании этого акта не действующим полностью или в части со дня его принятия или с иной определенной судом даты.

Таким образом, для признания Верховным Судом РФ письма ФНС России недействующим в предусмотренном КАС РФ порядке и с учетом изложенных в Постановлении № 6-П позиций необходима выявленная в рамках административного дела совокупность двух условий:

- письмо ФНС России обладает нормативными свойствами (оказывает общерегулирующее воздействие на общественные отношения, содержит предписания о правах и обязанностях персонально не определенного круга лиц, рассчитано на многократное применение);

- письмо ФНС России выходит «за рамки» действительного смысла разъясняемых им нормативных положений.

2. Об отказе в удовлетворении заявленных требований, если оспариваемый акт полностью или в части не обладает нормативными свойствами и соответствует содержанию разъясняемых им нормативных положений (в формулировке Постановления № 6-П – «не выходит за рамки адекватного истолкования (интерпретации) положений налогового законодательства и не влечет изменение правового регулирования соответствующих налоговых отношений»).

Можно ли оспорить письма Минфина России?

В принципе, в рассмотренном выше порядке могут быть оспорены также и письма Минфина России.

Однако, по нашему мнению, на практике в настоящее время такое оспаривание бесперспективно (если не сказать больше – бессмысленно).

Дело в том, что, как упоминалось выше, сам Минфин России, характеризуя правовую природу своих письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, неоднократно подчеркивал, что такие письменные разъяснения не обязательны для исполнения налоговыми органами, налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами. Эти письменные разъяснения не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами. Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России. В любом случае такие письма не могут применяться вопреки судебной практике Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ. Опубликованные письменные разъяснения, предоставленные Минфином России, должны восприниматься субъектами налоговых правоотношений наряду с иными публикациями специалистов в этой области (эта позиция сформулирована, например, в Письмах Минфина России от 07.08.2007 № 03-02-07/2-138, от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571).

С учетом изложенной общей позиции Минфина России в отношении всех своих писем, а также, принимая во внимание, что в каждом отдельном письме Минфин России, как правило, «напоминает» об отсутствии у такого письма признаком нормативности и общеобязательности, полагаем, Верховный Суд РФ вряд ли признает наличие нормативных свойств у какого-либо праворазъяснительного письма Минфина России.

Оспаривание иных праворазъяснительных актов в налогово-правовой сфере

По нашему мнению, в рассмотренном выше порядке теоретически могут быть оспорены также, например, следующие праворазъяснительные акты в налогово-правовой сфере (если они обладают нормативными свойствами и по своему содержанию не соответствуют действительному смыслу разъясняемых нормативных положений):

1. Письма различных межрегиональных и межрайонных инспекций ФНС России, управлений ФНС России по субъектам РФ и даже районных и городских инспекций ФНС России. Поскольку все перечисленные налоговые органы являются территориальными органами федерального органа исполнительной власти – ФНС России (п. 3 ст. 9, ст. 30 НК РФ, ст.ст. 1, 2 Закона РФ № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации»), рассмотрение дел об оспаривании их актов, обладающих нормативными свойствами, относится к компетенции Верховного Суда РФ (п. 1.1 ст. 21 КАС РФ).

В то же время, как показывает сложившаяся практика, из актов всех перечисленных видов (звеньев) налоговых органов некоторые нормативные свойства можно обнаружить только в отдельных праворазъяснительных письмах управлений ФНС России по субъектам РФ. Праворазъяснительные акты (письма) иных видов (звеньев) налоговых органов, как правило, не оказывают общерегулирующего воздействия.

2. Праворазъяснительные письма финансовых органов субъектов РФ. Согласно п. 2 ст. 20 КАС РФ такие акты могут быть оспорены по территориальности в Верховном суде республики, краевом, областном суде, суде города федерального значения, суде автономной области и суде автономного округа в качестве суда первой инстанции (отметим, что вопрос оспаривания обладающих нормативными свойствами актов органов субъектов РФ и муниципальных образований в Постановлении № 6-П ни прямо, ни косвенно не затрагивался, тем не менее, законодатель в Законе № 18-ФЗ предусмотрел судебный контроль и за этим уровнем праворазъяснительной деятельности).

Станет ли эффективным предусмотренный Законом № 18-ФЗ механизм оспаривания актов, обладающих нормативными свойствами, – покажет время. Пока лишь можно с достаточной уверенностью прогнозировать существенное увеличение нагрузки на Верховный Суд РФ (в связи с расширением его компетенции), что может негативно повлиять на осуществление им основных функций, закрепленных в ст. 126 Конституции РФ.


1 Теория государства и права. Курс лекций / Под ред. Н.И. Матузова и А.В. Малько. М.: Юристъ, 1997. С. 334.

По вопросам налогового консультирования обращайтесь – azhigachev1982@mail.ru