Жигачев Александр Викторович, кандидат юридических наук, налоговый юрист, г. Саратов

Российская организация осуществляет розничную торговлю через магазины и применяет в отношении данной деятельности систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД). Иной деятельности организация не осуществляет.

В соответствии с условиями договора банковского счета на остаток денежных средств на расчетном счете организации банком начисляются проценты. Кроме того, часть свободных денежных средств, полученных от ЕНВД-деятельности, организация размещает по договору банковского вклада (депозита), а также предоставляет на условиях процентного займа сторонним организациям и индивидуальным предпринимателям.

Учитываются ли в описанной ситуации полученные организацией проценты по договорам займа, банковского счета, банковского вклада (депозита) в рамках налогообложения ЕНВД или же такие проценты подлежат налогообложению в рамках иного режима?

Рассмотрим этот вопрос.

ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя в отношении видов предпринимательской деятельности, перечисленных в п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате, в том числе, налога на прибыль организаций (но именно в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

В то же время получение дохода (процентов) по договорам займа, банковского счета, банковского вклада (депозита) не указано в числе перечисленных в п. 2 ст. 346.26 НК РФ видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться ЕНВД.

Тем не менее, Минфин России в некоторых своих письмах разъясняет, что если налогоплательщик осуществляет только предпринимательскую деятельность, подлежащую налогообложению ЕНВД, то суммы внереализационных доходов, относящихся к этой деятельности, в том числе в виде процентов, начисленных банком на остаток денежных средств на расчетном счете, облагаются в рамках ЕНВД (см., например, Письмо от 06.11.2008 № 03-11-04/3/495). То есть, иными словами, согласно позиции Минфина России в таком случае начисленные банком проценты на остаток денежных средств на расчетном счете учитываются в рамках налогообложения ЕНВД и не подлежат налогообложению в рамках иного режима.

Такой вывод Минфина России, на наш взгляд, вполне обоснован. В подтверждение можно привести следующую логику:

Согласно ст. 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Вряд ли можно исходить из того, что при открытии и использовании расчетного счета у налогоплательщика имеется «направленность» именно на получение процентов на остаток денежных средств на счете.

Целью открытия и использования расчетного счета является осуществление расчетов (операций) в рамках предпринимательской деятельности, а не вложение/инвестирование/размещение денежных средств (это подтверждается положениями ст. 845 ГК РФ, п. 2.3 Инструкции Банка России от 30.05.2014 № 153-И (ред. от 14.11.2016) «Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам), депозитных счетов»).

То есть, исходя из этого, само по себе получение процентов на остаток денежных средств на счете нельзя рассматривать в качестве предпринимательской деятельности.

Соответственно, для целей анализируемого вопроса начисленные банком проценты на остаток денежных средств на расчетном счете нельзя рассматривать в качестве дохода от самостоятельной предпринимательской деятельности. Такой доход в рассматриваемом случае «охватывается» ЕНВД-деятельностью (является ее «сопутствующим» составным компонентом).

Но принципиально иную суть имеют проценты, получаемые по договорам займа и банковского вклада (депозита). И заем, и банковский вклад (депозит) предполагают самостоятельные действия по вложению (размещению) денежных средств именно в целях получения дохода (процентов).

То есть вложение (размещение) денежных средств по договорам займа и банковского вклада (депозита) представляет собой самостоятельную деятельность, напрямую не связанную с перечисленными в п. 2 ст. 346.26 НК РФ видами предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться ЕНВД.

Таким образом, в случае если налогоплательщик ЕНВД получает доходы в виде процентов по договорам займа и (или) банковского вклада (депозита), такие проценты подлежат налогообложению в рамках иного режима налогообложения.

Эта позиция содержится, например, в Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 21.11.2016 № Ф04-4554/2016 по делу № А70-11519/2015, Письмах Минфина России от 19.02.2009 № 03-11-06/3/36, от 18.12.2008 № 03-11-05/306, от 06.07.2005 № 03-11-04/3/7, Письме ФНС России от 24.03.2011 № КЕ-4-3/4649@.

В рамках общей системы налогообложения (ОСН) или упрощенной системы налогообложения (УСН) доходы в виде процентов по договорам займа и (или) банковского вклада (депозита) относятся к внереализационным доходам (п. 6 ст. 250, ст. 346.15 НК РФ).

Согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.

Таким образом, в описанной ситуации российская организация вправе учитывать проценты на остаток денежных средств на расчетном счете в рамках налогообложения ЕНВД (т.е. без обложения иными налогами). Проценты по договорам займа, банковского вклада (депозита) подлежат налогообложению в рамках иного режима налогообложения – ОСН или УСН (при применении этого режима в установленном НК РФ порядке).

По вопросам налогового консультирования обращайтесь – azhigachev1982@mail.ru