ЗАО "Консультант Плюс"

В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимо бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

 

Содержание обзора

 

Новости

1. Утверждено новое ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств"

2. Бухгалтерскую отчетность за I квартал 2011 г. нужно составлять по новым формам

3. Платежи, перечисленные до регистрации лицензионного договора, можно учесть в расходах, если договор имеет ретроспективное действие

4. Затраты на бронирование номера в гостинице для командированного работника можно учесть в расходах

5. Разъяснен порядок учета доходов (расходов) в виде уменьшения (доначисления) сумм таможенных пошлин

6. Для возврата налога, ошибочно перечисленного в другой регион, необходимо обращаться в Минфин России

 

Комментарии

1. Минфин России рассмотрел порядок налогообложения затрат по благоустройству территории, прилегающей к арендуемому зданию

2. Необходимо ли начислять НДФЛ на стоимость электроэнергии, оплаченную за работников в соответствии с Отраслевым тарифным соглашением?

 

Судебное решение недели

Решение инспекции, в котором нет ссылки на первичные документы, может быть отменено  

 

 

Новости

 

1. Утверждено новое ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств"

Приказ Минфина России от 02.02.2011 N 11н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Отчет о движении денежных средств" (ПБУ 23/2011)" 

Минфин России утвердил новое Положение по бухгалтерскому учету "Отчет о движении денежных средств" (ПБУ 23/2011). Оно применяется коммерческими организациями (за исключением кредитных) в случаях, когда составление, представление или публикация такого отчета обязательны в силу требований законодательства. Другие организации могут добровольно принять решение о представлении или публикации указанного отчета. Например, организации - субъекты малого предпринимательства вправе такой отчет не представлять (Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н).

Отчет о движении денежных средств входит в состав бухгалтерской отчетности (п. 3 Положения). В нем отражаются денежные потоки организации: платежи и поступления денежных средств и денежных эквивалентов, а также их остатки. В п. 6 Положения указаны платежи, которые денежными потоками не признаются (например, валютно-обменные операции).

В соответствии с п. 14 Положения денежные потоки организации отражаются в отчете о движении денежных средств с разделением на:

- текущие операции - это потоки от осуществления обычной деятельности организации, приносящей выручку. Примеры таких операций приведены в п. 9 Положения. К ним относятся, в частности, поступления от продажи товаров (работ, услуг), арендные и комиссионные платежи, оплата труда работников, уплата процентов по долговым обязательствам и др.;

- инвестиционные операции - это денежные потоки, связанные с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов организации. В п. 10 Положения содержатся примеры таких операций: затраты на НИОКР, платежи и поступления от операций с акциями и долговыми ценными бумагами, предоставление и возврат займов, дивиденды и др.;

- финансовые операции - это потоки от привлечения финансирования на долговой или долевой основе, которые приводят к изменению величины и структуры капитала и заемных средств организации. Примерами таких операций являются денежные вклады собственников (участников), платежи им в связи с выкупом акций (долей) или их выходом, поступления от выпуска облигаций, векселей и др. (п. 11 Положения).

Денежные потоки можно отразить в отчете свернуто в случаях, если:

- они характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов;

- поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам;

- они отличаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата.

Все показатели в отчете указываются в рублях. Величины потоков в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на день поступления или осуществления платежа (п. 18 Положения).

В п. п. 21 - 25 Положения установлены требования к раскрытию информации. В частности, организация должна представлять увязку сумм, указанных в отчете о движении денежных средств, с соответствующими статьями бухгалтерского баланса. Установлен перечень раскрываемой информации.

ПБУ 23/2011 вступает в силу начиная с бухгалтерской отчетности за 2011 г. Отметим, что с этого же момента применяются новые формы бухгалтерской отчетности, утвержденные Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н. В числе приложений к балансу и отчету о прибылях и убытках - форма отчета о движении денежных средств (код 0710004).

 

2. Бухгалтерскую отчетность за I квартал 2011 г. нужно составлять по новым формам

Письмо ФНС России от 18.04.2011 N КЕ-4-6/6116 "О представлении промежуточной бухгалтерской отчетности в 2011 году" 

Летом 2010 г. были изменены формы бухгалтерской отчетности. В п. 7 Приказа Минфина России от 02.07.2010 N 66н (далее - Приказ N 66н) указывается, что вновь утвержденные формы нужно применять начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2011 г. ФНС России пояснила, что формы промежуточной отчетности (бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках) должны соответствовать формам, которые представляются по итогам года. Поэтому за I квартал 2011 г. организации должны подать в налоговые органы бухгалтерскую отчетность, составленную по формам, утвержденным Приказом N 66н. Аналогичные разъяснения давал Минфин России (Письмо от 24.01.2011 N 07-02-18/01).

Объясняется это следующим. Общие требования к бухгалтерской отчетности, в том числе промежуточной, содержатся в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н), а состав и содержание - в ПБУ 4/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н). Согласно п. 34 Положения содержание и формы бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках применяются последовательно от одного отчетного периода к другому. Организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством РФ (п. 29 Положения, п. 48 ПБУ 4/99).

 

3. Платежи, перечисленные до регистрации лицензионного договора, можно учесть в расходах, если договор имеет ретроспективное действие

Письмо Минфина России от 04.04.2011 N 03-03-06/4/28 

Некоторые организации в производственной деятельности используют изобретения и полезные модели третьих лиц. Для этого с патентообладателями заключаются лицензионные договоры, которые подлежат госрегистрации в Роспатенте (п. 2 ст. 1235 ГК РФ). Эта процедура должна занимать два месяца с момента получения госорганом необходимых документов (п. 11 Постановления Правительства РФ от 24.12.2008 N 1020). Однако на практике она может затянуться и на более длительный срок. В связи с этим у налогоплательщиков возникает вопрос: можно ли учесть лицензионные платежи за период, пока договор находится на регистрации? Ведь согласно п. 3 ст. 433 ГК РФ до завершения данной процедуры договор считается незаключенным.

Минфин России разъясняет, что налогоплательщик вправе включить в расходы платежи по лицензионному договору, пока тот находится на регистрации. Для этого необходимо, чтобы условия заключенного соглашения распространялись на период, начинающийся с момента фактической передачи результатов интеллектуальной деятельности (п. 2 ст. 425 ГК РФ). Если договор содержит подобное условие, то налогоплательщик вправе учитывать лицензионные платежи с того момента, как начал использовать изобретения в производстве. Этот вывод подтверждается судебными решениями (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 15.05.2009 N А44-109/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2006 N Ф04-9830/2005(18918-А27-15), Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.08.2010 N 09АП-16909/2010-АК N А40-131465/09-142-981, от 10.06.2010 N 09АП-7934/2010-АК). Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Кроме того, Минфин России в рассматриваемом Письме указывает на следующее. Если лицензионный договор не пройдет госрегистрацию, то платежи по такому соглашению в расходы не включаются, поскольку подобный договор в силу требований гражданского законодательства недействителен (п. 2 ст. 1235 ГК РФ). Соответственно, расходы документально не подтверждены (ст. 252 НК РФ).

 

4. Затраты на бронирование номера в гостинице для командированного работника можно учесть в расходах

Письмо Минфина России от 10.03.2011 N 03-03-06/1/131 

Согласно подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты организации на командировки. В их числе значатся затраты на наем жилого помещения и оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением отдельных расходов, например, на обслуживание в барах и ресторанах и др.). По мнению финансового ведомства, к таким услугам относится бронирование номера. Аналогичную позицию Минфин России излагал и ранее (Письмо от 04.04.2005 N 03-03-01-04/1/148).

В последних разъяснениях Минфин России рассмотрел также возможность признания в расходах затрат на бронирование и оплату номера в гостинице, если командированный работник рассчитывался своей пластиковой картой. Дело в том, что денежные средства на командировочные расходы организация может выдать подотчетному лицу наличными либо перечислить на его пластиковую карту. Отметим, что ограничений по порядку выплаты указанных средств не предусмотрено ни в ст. 168 ТК РФ, ни в п. 10 Постановления Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 "Об особенностях направления работников в служебные командировки".

Таким образом, финансовое ведомство пришло к выводу, что указанные расходы, осуществленные командированным работником, также уменьшают налогооблагаемую прибыль на основании подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ. Однако оно подчеркивает, что для этого необходимо представить надлежащим образом оформленные документы. Такими документами могут быть кассовый чек или бланк строгой отчетности, если гостиница не применяет контрольно-кассовую технику (ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ). Кроме того, должны быть правильно оформлены и иные документы, предусмотренные Положением об особенностях направления работников в служебные командировки (утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749).

 

5. Разъяснен порядок учета доходов (расходов) в виде уменьшения (доначисления) сумм таможенных пошлин

Письма Минфина России от 06.04.2011 N 03-03-06/1/218, от 04.04.2011 N 03-03-06/1/208  

Если с территории Таможенного союза вывозятся товары, в отношении которых невозможно представить точные сведения об их количестве или таможенной стоимости, то допускается временное декларирование. В этом случае подается временная таможенная декларация (ВТД). После фактического вывоза указанных товаров представляется полная таможенная декларация (ПТД). Данные правила закреплены в п. 1 и 5 ст. 214 Федерального закона от 27.11.2010 N 311-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации" (далее - Закон N 311-ФЗ). Соответственно, обязанность по уплате таможенных пошлин в отношении таких товаров возникает дважды: с момента регистрации ВТД и с момента регистрации ПТД (п. 8 ст. 214 Закона N 311-ФЗ). Причем вывозные пошлины рассчитываются на день регистрации как ВТД, так и ПТД. В результате уточнения сведений, содержащихся в ВТД, или изменения ставки таможенной пошлины либо курса иностранной валюты при подаче ПТД возникают суммы пошлины, подлежащие доплате либо возврату. Поскольку даты регистрации ВТД и ПТД могут приходиться на разные отчетные (налоговые) периоды, в налоговом учете образуются доходы или расходы в виде уменьшения либо доначисления сумм таможенных пошлин. Минфин России разъяснил, что такие доходы (расходы) не являются ошибкой или искажением налоговой базы по налогу на прибыль. Поэтому они отражаются в периоде возникновения, то есть в периоде подачи ПТД. Суммы уменьшения начисленных вывозных пошлин учитываются как внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ), а суммы доплаты таможенных пошлин - как прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

 

6. Для возврата налога, ошибочно перечисленного в другой регион, необходимо обращаться в Минфин России

Письмо ФНС России от 28.01.2011 N ЗН-11-1/1113@ "О порядке возврата ошибочно перечисленных денежных средств" 

Излишне уплаченный налог в соответствии с п. 6 ст. 78 НК РФ возвращается по письменному заявлению налогоплательщика. Для этого ему следует обратиться в налоговый орган по месту своего учета (п. 2 ст. 78 НК РФ). Далее инспекция направляет в территориальный орган Федерального казначейства поручение на возврат переплаты (п. 8 ст. 78 НК РФ). Процедура возврата излишне уплаченных денежных средств в бюджетную систему РФ регулируется также Приказом Минфина России от 05.09.2008 N 92н.

Однако данный документ (как и ст. 78 НК РФ) не регламентирует порядок возврата платежа в случае, когда налог ошибочно перечислен на счет Федерального казначейства другого субъекта РФ. Другими словами, территориальный орган Федерального казначейства произвести возврат не может.

Следует отметить, что в подобной ситуации обязанность по уплате налога признается неисполненной (подп. 4 п. 4 ст. 45 НК РФ). Уточнить данный платеж также нельзя, поскольку это возможно лишь при перечислении денег на правильный счет Федерального казначейства.

Налогоплательщикам, по ошибке отправившим деньги в другой регион, ФНС России в рассматриваемом Письме рекомендует обратиться в Минфин России с просьбой решить вопрос возврата ошибочно зачисленных платежей.

Также ФНС России сообщает, что финансовое ведомство готовит законопроект с изменениями в ст. 45 НК РФ, которые позволят устранить возникшую проблему. Пока же налогоплательщикам приходится добиваться возврата ошибочно перечисленных налогов в судебном порядке (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 24.01.2011 N КА-А40/17425-10, ФАС Северо-Западного округа от 27.12.2010 N А13-19235/2009, от 27.12.2010 N А13-19233/2009).

 

  

Комментарии

 

1. Минфин России рассмотрел порядок налогообложения затрат по благоустройству территории, прилегающей к арендуемому зданию  

Название документа:

Письмо Минфина России от 15.03.2011 N 03-03-06/1/136 

Комментарий:

На практике организации зачастую арендуют не только здание, но и прилегающий к нему земельный участок. Этот участок, как правило, они облагораживают силами подрядных организаций: например, высаживают кустарники, разбивают цветочные клумбы, устанавливают ограждения. Минфин России рассмотрел налоговые последствия, связанные с затратами на благоустройство территории, прилегающей к арендованному зданию. 

1.1. Учет расходов на благоустройство арендованнойтерритории для целей налога на прибыль 

В комментируемом Письме Минфин России пришел к выводу, что на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы по содержанию внутренних дворов и прилегающих территорий, арендуемых организацией, можно включать в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. При этом министерство ссылается на то, что в процессе хозяйственной деятельности нужно учитывать требования, установленные Федеральным законом от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды".

Ранее финансовое ведомство разъясняло, что в результате посадки деревьев и кустарников, а также устройства дорожек и газонов образуются объекты внешнего благоустройства (Письма от 19.06.2008 N 03-03-06/1/362, от 02.04.2007 N 03-03-06/1/203). Такие объекты, созданные на арендованном земельном участке, не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку согласно правилам п. 2 ст. 256 НК РФ начислять амортизацию на них нельзя (см. Письма Минфина России от 28.03.2007 N 03-03-06/1/178, от 15.11.2006 N 03-03-04/2/241). При этом УФНС России по г. Москве в Письме от 17.03.2006 N 18-11/20791 отмечало, что арендатор может амортизировать объекты внешнего благоустройства (например, асфальтирование земельного участка) на основании абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ как капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в арендованное имущество. В отношении же затрат на озеленение указывалось, что принять их при расчете налога на прибыль нельзя, поскольку они не соответствуют положениям п. 1 ст. 252 НК РФ. Однако арбитражные суды с подходом контролирующих органов не соглашались и принимали противоположные решения (Постановления ФАС Поволжского округа от 09.11.2006 N А55-1288/05, ФАС Уральского округа от 15.07.2009 N Ф09-4469/09-С3). Дополнительные материалы см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль, только касаются они облагораживания не арендованных земельных участков, а находящихся в собственности. 

1.2. Вычет НДС в отношении работ по облагораживаниюземельного участка, прилегающего к арендованному зданию 

По мнению Минфина России, нельзя принять к вычету "входной" НДС в отношении услуг по уборке снега и мусора, по устройству газона, которые произведены на арендованном земельном участке. Обосновывается это тем, что согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычету подлежат суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления облагаемых НДС операций. А услуги по благоустройству территории для указанных операций не используются.

Однако с таким подходом можно не согласиться. Действительно, устройство газонов и посадка кустарников на территории, прилегающей к арендованному зданию, напрямую для налогооблагаемых операций не используются. Однако благоустройство земельного участка в целом связано с основной деятельностью налогоплательщика, поскольку способствует получению дохода: например, служит для привлечения клиентов в арендуемый торговый комплекс. Кроме того, зачастую в договоре аренды здания предусматривается обязанность арендатора благоустроить прилегающую территорию. И, указывая на это обстоятельство, арбитражные суды признают правомерным вычет НДС по работам по озеленению (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.04.2009 N А56-23561/2008, ФАС Московского округа от 25.12.2007 N КА-А40/13213-07). А в некоторых случаях работы по благоустройству выполняются в силу требований нормативных правовых актов, в частности, СанПиН 2.2.1/2.1.1.1200-03 (утв. Постановлением Главного государственного санитарного врача РФ от 25.09.2007 N 74). И без соблюдения установленных требований организация или предприниматель не может осуществлять налогооблагаемую деятельность. Дополнительные материалы по рассматриваемому вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС. Отметим, что в указанном разделе идет речь о благоустройстве территорий, прилегающих к зданиям, которые находятся в собственности налогоплательщиков.

 

Применение документа (выводы):

Арендатор здания, который провел работы по озеленению и благоустройству прилегающей территории, вправе:

- уменьшить налогооблагаемую прибыль на осуществленные расходы в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ;

- предъявить к вычету "входной" НДС по таким работам. Однако налоговый орган, принимая во внимание позицию контролирующих ведомств, может отказать в вычете, и тогда арендатору придется оспаривать его решение в судебном порядке.

Для минимизации налоговых рисков целесообразно включить в договор аренды условие о благоустройстве арендатором прилегающей территории и согласовать с арендодателем осуществление таких работ.

 

2. Необходимо ли начислять НДФЛ на стоимость электроэнергии, оплаченную за работников в соответствии с Отраслевым тарифным соглашением? 

Название документа:

Письмо Минфина России от 29.03.2011 N 03-04-06/6-60 

Комментарий:

В соответствии с п. 6.3 Отраслевого тарифного соглашения в электроэнергетике РФ на 2009 - 2011 годы работники отрасли имеют право на 50-процентную скидку при оплате электрической и тепловой энергии. Порядок и условия ее предоставления определяет непосредственно работодатель. В Минфин России обратилась одна из организаций указанной отрасли промышленности с вопросом, необходимо ли начислять НДФЛ в случае оплаты за работников части стоимости израсходованной ими электроэнергии.

Финансовое ведомство разъяснило, что оплата организацией за работников 50 процентов стоимости электрической и тепловой энергии признается доходом работников в натуральной форме. Работодателю с данных сумм необходимо исчислить НДФЛ. Обоснован этот вывод так. В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ оплата коммунальных услуг за физлиц признается их доходом в натуральной форме. Перечень доходов, не облагаемых НДФЛ, содержится в ст. 217 НК РФ. В частности, в абз. 3 п. 3 ст. 217 НК РФ указано, что установленные законодательством РФ компенсационные выплаты, связанные с бесплатным предоставлением коммунальных услуг, не облагаются НДФЛ. Однако, по мнению министерства, данная норма в рассматриваемой ситуации не применяется, поскольку Отраслевое тарифное соглашение не относится к законодательству РФ. Аналогичную точку зрения Минфин России уже высказывал в Письме от 09.02.2010 N 03-04-05/8-38.

Но это не единственно возможный подход к решению данного вопроса. Есть примеры судебных решений, согласно которым оплата электроэнергии за своих работников в соответствии с положениями Отраслевого тарифного соглашения не дает таким сотрудникам облагаемого НДФЛ дохода. При этом суды обосновывают свои выводы п. 3 ст. 217 НК РФ. Напомним, что для применения данной нормы необходимо, чтобы компенсационная выплата была предусмотрена законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ или решениями представительных органов местного самоуправления. По мнению же судов, Отраслевое тарифное соглашение по своей природе - это публично-правовой договор, то есть правовой акт, заключенный на основании закона (в частности, ст. 45 ТК РФ). А значит, рассматриваемые компенсации для работников энергетической отрасли установлены в порядке, предусмотренном действующим законодательством. Эта позиция отражена в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 02.04.2010 N А45-14603/2009, от 25.02.2009 N Ф04-1152/2009(1340-А45-49), от 09.02.2009 N Ф04-758/2009(264-А45-49).

Таким образом, организация вправе не начислять НДФЛ на стоимость электроэнергии, оплаченную за работников в соответствии с положениями Отраслевого тарифного соглашения. Однако отстаивать данную точку зрения придется в суде. 

 

 

Судебное решение недели

 

Решение инспекции, в котором нет ссылки на первичные документы, может быть отменено

(Постановление ФАС Центрального округа от 27.10.2010 N А62-9950/2010) 

Инспекция отказала налогоплательщику в вычете НДС, сославшись на то, что данные, отраженные в книгах продаж и покупок, не соответствуют представленным декларациям за те же периоды. Организация оспорила решение налогового органа, указав, что в акте налоговой проверки не было ссылки на первичные документы, на основании которых инспекция пришла к данному выводу.

Суды всех трех инстанций пришли к выводу, что обстоятельства вменяемого налогоплательщику нарушения были установлены инспекцией путем сравнения налоговых деклараций и налоговых регистров. При этом суды указали, что в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты нарушений законодательства, а в решении о привлечении к ответственности - обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства (п. 3 ст. 100 и п. 8 ст. 101 НК РФ). В силу п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым кодексом РФ, может являться основанием для отмены решения инспекции. Таким образом, решение налогового органа, не подкрепленное ссылками на первичные документы, суды признали неправомерным.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Поволжского округа от 04.03.2010 N А12-10802/2009, ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2010 N А56-92840/2009, ФАС Уральского округа от 03.03.2010 N Ф09-1131/10-С3 и др.