Автор: Галочкина А. Б., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

В 2023 году при исчислении налогов в отношении транспортных средств и объектов недвижимости физических лиц за 2022 год применяются следующие новшества по транспортному налогу: изменены условия применения повышающих коэффициентов для расчета налога. Так, с 2022 года отменены повышающие коэффициенты 1,1 и 2 в отношении легковых автомобилей средней стоимостью от 3 млн до 5 млн руб. и от 5 млн до 10 млн руб., определяемой Минпромторгом. Поэтому сформированный на 2022 год указанным ведомством Перечень легковых автомобилей средней стоимостью от 3 миллионов рублей (2022 год) применяется для исчисления налога с коэффициентом 3 только для легковых автомобилей средней стоимостью от 10 млн руб.

В Письме ФНС России от 30.12.2022 № БВ-4-7/17924@ «О направлении Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в третьем квартале 2022 года по вопросам налогообложения» приведены актуальные судебные решения, которыми руководствуются в работе налоговые органы на местах. Одно из них непосредственно затрагивает вопрос исчисления транспортного налога.

Камеральная проверка декларации по транспортному налогу

Налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка в отношении декларации по транспортному налогу за 2019 год, представленной ООО (обществом) 24.01.2020.

По результатам проверки инспекцией составлен акт и принято решение, в соответствии с которым обществу доначислен транспортный налог в размере более 450 тыс. руб., а также ООО привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере более 50 тыс. руб.

Налогоплательщик, не согласившись с указанным решением, на основании ст. 139.1 НК РФ обратился в УФНС по г. Москве с апелляционной жалобой. Но жалоба была оставлена без удовлетворения.

ООО, посчитав, что данное решение не соответствует нормам налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы, обратилось с заявлением в суд.

Суд первой инстанции

В своем заявлении общество указывало на то, что налоговый орган по результатам камеральной налоговой проверки пришел к необоснованному выводу о необходимости применения повышающих коэффициентов в отношении транспортных средств, указанных в его налоговой декларации.

В соответствии с п. 1 ст. 362 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют сумму налога и сумму авансового платежа по налогу самостоятельно.

Согласно п. 2 ст. 362 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, исчисляется в отношении каждого транспортного средства как произведение налоговой базы и налоговой ставки, если иное не предусмотрено ст. 362 НК РФ. При этом указанным пунктом определено, что исчисление суммы налога производится с учетом повышающего коэффициента (в редакции НК РФ, действовавшей в рассматриваемом периоде):

  • 1,1 – в отношении легковых автомобилей средней стоимостью от 3 млн до 5 млн руб. включительно, с года выпуска которых прошло от 1 до 3 лет;

  • 2 – в отношении легковых автомобилей средней стоимостью от 5 млн до 10 млн руб. включительно, с года выпуска которых прошло не более 5 лет;

  • 3 – в отношении легковых автомобилей средней стоимостью от 10 млн до 15 млн руб. включительно, с года выпуска которых прошло не более 10 лет;

  • 3 – в отношении легковых автомобилей средней стоимостью от 15 млн руб., с года выпуска которых прошло не более 20 лет.

Исчисление сроков, отраженных в настоящем пункте, начинается с года выпуска соответствующего легкового автомобиля в силу абз. 10 п. 2 ст. 362 НК РФ.

Порядок расчета средней стоимости легковых автомобилей для применения гл. 28 НК РФ определяется федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере торговли.

Перечень легковых автомобилей средней стоимостью от 3 млн руб., подлежащий применению в очередном налоговом периоде (далее – перечень), размещается не позднее 1 марта очередного налогового периода на официальном сайте указанного органа в Интернете.

В соответствии с Приказом Минпромторга России от 28.02.2014 № 316 «Об утверждении порядка расчета средней стоимости легковых автомобилей в целях главы 28 Налогового кодекса Российской Федерации» Минпромторг формирует перечень легковых автомобилей средней стоимостью от 3 млн руб. на основании информации о рекомендованных розничных ценах по каждой марке, модели и базовой версии автомобилей с учетом года выпуска базовых версий автомобилей, предоставленной в министерство производителями и (или) уполномоченными лицами производителей автомобиля. При этом фактическая стоимость автомобиля, указанная в договорах купли-продажи, при расчете средней стоимости легковых автомобилей в целях применения гл. 28 НК РФ не учитывается.

В свою очередь, Минпромторг обеспечивает размещение перечня ежегодно не позднее 1 марта на официальном сайте министерства.

Повышающий коэффициент, предусмотренный п. 2 ст. 362 НК РФ, к легковым автомобилям применяется согласно перечню. При этом повышающий коэффициент не применяется в случае отсутствия легкового автомобиля в перечне или несоответствия количества лет, прошедших с года выпуска, аналогичному показателю перечня.

На официальном интернет-сайте Минпромторга размещен уточненный Перечень легковых автомобилей средней стоимостью от 3 миллионов рублей для налогового периода 2019 года.

В указанном перечне отражены модели автомобилей, совпадающие с моделями автомобилей, указанными в спецификациях, представленных обществом.

Суд первой инстанции проанализировал все дорогостоящие автомобили, в отношении которых был доначислен транспортный налог. Суд руководствовался следующей логикой. Рассмотрим на примере автомобиля Mercedes-Benz S 400 4 MATIC, двигатель – 2 996 куб. см.

Налоговый орган в своем решении установил, что указанный автомобиль соответствует описанию модели легкового автомобиля Mercedes-Benz S 400 4 MATIC длинная база (позиция 354 перечня легковых автомобилей средней стоимостью от 5 млн до 10 млн руб. включительно, с года выпуска которых прошло не более 5 лет).

В подтверждение данного вывода налоговый орган дополнительно ссылается на договор купли-продажи, представленный налогоплательщиком, согласно которому стоимость автомобиля составляет более 6,9 млн руб.

Несмотря на то, что для исчисления транспортного налога цена, указанная в договоре купли-продажи, значения не имеет, суд полагает, что такая цена имеет отношение к определению позиции автомобиля в перечне.

Суд также напомнил, что в Письме Минпромторга от 02.08.2019 № 52754/20 сказано, что Mercedes-Benz S 400 4 MATIC 2016 года выпуска для налогового периода 2019 года относится к позиции 354 – автомобили стоимостью от 5 млн до 10 млн руб. перечня для налогового периода 2019 года – Mercedes-Benz S 400 4 MATIC длинная база.

Данный вывод подтверждается и судебной практикой. В Постановлении Десятого ААС от 27.01.2021 по делу № А41-38807/20 указано на то, что на территории страны сертифицирована продажа трех версий модели Mercedes-Benz S 500, поскольку в Перечне легковых автомобилей средней стоимостью от 5 миллионов рублей, утвержденном Минпромторгом России 28.02.2018, не приведена конкретная версия названной модели автомобиля, следует признать, что повышающий коэффициент 2 по транспортному налогу подлежит применению ко всем версиям модели Mercedes-Benz S 500, в том числе S 500 4 MATIC.

В Постановлении АС СЗО от 25.07.2017 по делу № А13-8286/2016 сказано, что, поскольку в Перечне легковых автомобилей средней стоимостью от 3 миллионов рублей от 28.02.2014 не отражена конкретная версия данной модели автомобиля, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что повышающий коэффициент 1,3 по транспортному налогу подлежит применению ко всем версиям модели Mercedes-Benz ML 350, в том числе Bluetec 4 MATIC.

Кроме того, налоговым органом было верно обращено внимание на Письмо ФНС России от 02.04.2018 № БС-4-21/6138, в котором содержится аналогичная позиция.

Таким образом, суд первой инстанции отклонил довод налогоплательщика о неправомерном применении налоговым органом повышенного коэффициента к автомобилю Mercedes-Benz S 400 4 MATIC, двигатель – 2 996 куб. см.

Аналогичным образом были проанализированы и другие автомобили, принадлежащие налогоплательщику: TOYOTA LAND CRUISER 200 Excalibur (8D), TOYOTA LAND CRUISER 200 Elegance (D4), Mercedes-Benz S 350D 4 MATIC, Mercedes-Benz GLS350D 4 MATIC, LEXUS LX 570 LUXURY 21+ (7G), LEXUS LX 570 Superior.

Суд также указал, что согласно правовой позиции ФНС, содержащейся в Письме № БС-4-21/6138, если описание модели автомобиля в перечне отличается от описания в сведениях ГИБДД, повышающий коэффициент все равно следует применять.

Кроме того, в Письме Минфина России от 12.07.2017 № 03-05-04-04/44504 говорится о том, что исчисление транспортного налога с применением повышающего коэффициента в отношении легковых автомобилей обосновано в случае, если в перечне содержится описание модели (версии) для соответствующей марки легкового автомобиля в меньшем объеме по сравнению со сведениями из ГИБДД МВД о данной марке автомобиля, а также для обратной ситуации.

Вывод суда подтверждается судебной практикой (постановления АС СЗО от 25.07.2017 по делу № А13-8286/2016, от 11.02.2021 по делу № А55-44321/2020, Десятого ААС от 27.01.2021 по делу № А41-38807/2020).

В итоге суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности установления налоговым органом повышенных коэффициентов в отношении спорных автомобилей и о необоснованности заявленных обществом требований.

Сразу скажем, что данное решение было обжаловано, но суд апелляционной инстанции оставил его без изменения.

Кассационная инстанция

Налогоплательщик решил идти дальше и обратился в кассационную инстанцию, которая Решение Арбитражного суда г. Москвы и Постановление Девятого ААС по данному делу отменила и направила дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

АС МО вынес свое решение, руководствуясь следующим.

Основанием для вынесения оспариваемого решения налогового органа послужило неприменение обществом при исчислении транспортного налога за 2019 год повышающих коэффициентов.

Суды первых двух инстанций пришли к верному выводу о том, что повышающий коэффициент не применяется в случае отсутствия легкового автомобиля в перечне или несоответствия количества лет, прошедших с года выпуска, аналогичному показателю перечня.

Между тем, несмотря на указанный выше правильный вывод, суды при решении вопроса о начислении налога в отношении конкретных автомобилей заняли противоположный подход. Они применили подход, согласно которому, несмотря на то, что спорная модель автомобиля отсутствует в перечне, такая модель соответствует позиции, приведенной в перечне под определенным номером, поэтому к данной модели следует применять повышающий коэффициент.

По мнению кассационного суда, подобный подход является ошибочным, поскольку не соответствует подходу Конституционного суда, так как порождает неопределенность, сомнения и неясность норм налогового законодательства, может привести к произволу государственных органов и должностных лиц в их отношениях с налогоплательщиками. Это не соответствует одному из основных начал налогового законодательства, изложенному в п. 6 ст. 3 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить.

Верховный суд

С решением кассационной инстанции не согласились уже налоговые органы и обратились в Верховный суд, который счел изложенные в жалобах доводы заслуживающими внимания, дело было передано в СКЭС ВС РФ.

На основании ст. 358, 359, 362 НК РФ Верховный суд установил, что применение повышающего коэффициента при исчислении транспортного налога поставлено в зависимость исключительно от двух критериев: средней стоимости транспортного средства и года выпуска.

В ходе рассмотрения дела судами первой и апелляционной инстанций определено, что принадлежащие обществу автомобили по стоимости и году выпуска соответствовали требованиям ст. 362 НК РФ для включения в налоговую базу при исчислении транспортного налога с применением повышающих коэффициентов. Доказательств обратного заявитель в материалы дела не представил. Марки и модели спорных транспортных средств также соответствовали маркам и моделям, указанным в названном перечне. В свою очередь, дополнительные опции в комплектации принадлежащих обществу транспортных средств не изменили базовые характеристики автомобилей, учитываемых федеральным исполнительным органом власти при формировании перечня.

Например, в отношении автомобиля Mercedes-Benz S 400 4 MATIC, двигатель – 2 996 куб. см налоговый орган в оспариваемом решении указал, что данный автомобиль соответствует описанию модели легкового автомобиля Mercedes-Benz S 400 4 MATIC длинная база (позиция 354 перечня легковых автомобилей средней стоимостью от 5 млн до 10 млн руб. включительно, с года выпуска которых прошло не более 5 лет).

ВС РФ отметил, что установление понятного и непротиворечивого порядка уплаты налога не исключает из правил налогообложения категорий, содержание которых в составе различных правоотношений определяет их корреспонденция с нормативно предусмотренными критериями без полного перечисления элементов соответствующей категории, в том числе применительно к видам деятельности, со спецификой которых связаны особенности налогового обязательства. Конституционно-правовое требование определенности правового регулирования в такого рода случаях, как отмечал Конституционный суд, может быть обеспечено выявлением взаимосвязей среди правовых предписаний, в частности в судебном разъяснении их применения (постановления от 11.11.2003 № 16-П, от 14.04.2008 № 7-П, от 05.03.2013 № 5-П, от 23.05.2013 № 11-П и от 28.11.2017 № 34-П, от 31.03.2022 № 13-П). Хотя все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ), это не снимает с него обязанности учитывать подобные взаимосвязи.

Принимая во внимание данные правовые позиции Конституционного суда, учитывая то обстоятельство, что нормы гл. 28 НК РФ содержат исчерпывающие критерии, позволяющие исчислить налог с применением утвержденного порядка и перечня, и применение повышающих коэффициентов обусловлено необходимостью дополнительного налогообложения престижного, демонстративного потребления, в том числе повышения налоговой нагрузки на собственников дорогостоящих транспортных средств, Судебная коллегия считает, что у суда округа отсутствовали основания для вывода о наличии неясностей, противоречий и неопределенности в рассматриваемом вопросе, а потому ссылка на ст. 3 НК РФ как на основание для отмены судебных актов и направления дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции необоснованна.

В итоге СКЭС ВС РФ акт кассационной инстанции был отменен, а решение арбитражного суда первой и постановление суда апелляционной инстанций оставлены в силе.

* * *

Из рассмотренного судебного спора можно сделать следующий вывод: отсутствие в Перечне легковых автомобилей средней стоимостью от 3 миллионов рублей на 2019 год детализированного описания марки и модели автомобиля либо автомобиля более дорогостоящей комплектации не освобождает плательщика транспортного налога от применения повышающего коэффициента при соответствии транспортного средства обязательным критериям, установленным НК РФ.

Отметим также, что данное дело включено в обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в третьем квартале 2022 года по вопросам налогообложения. Это означает, что приведенным подходом будут руководствоваться налоговые органы на местах.