ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"
Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Выше мы рассмотрели вопросы учета товаров по покупным ценам, однако некоторые организации торговли могут использовать и продажные цены. Как мы отметили ранее, такое право розничным торговым фирмам, предоставлено абзацем вторым пункта 13 ПБУ 5/01:

«Товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения. Организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок)».

При учете организацией, занятой розничной торговлей товаров по продажным ценам, разница между стоимостью приобретения и продажной ценой (наценка) отражается в бухгалтерской отчетности отдельной статьей.

Иначе говоря, принятие на склад товаров осуществляется по дебету счета 41 «Товары» и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 42 «Торговая наценка».

Заметим, что указанная норма бухгалтерского стандарта не является императивной (безусловно, обязательной) для организаций розничной торговли. Наличие в пункте 13 ПБУ 5/01 слова «разрешается» означает, что организация розничной торговли имеет право вести учет товаров, как по покупным ценам, так и по продажным. Так как бухгалтерское законодательство предполагает два возможных варианта, то организация торговли должна сама определить метод оценки товаров, предназначенных для розничной продажи и закрепить свой выбор в приказе по учетной политике.

Главным принципом применения продажных цен в качестве учетных, является использование в организации стоимостной схемы учета товаров. То есть стоимостная схема учета применяется в целом по всем товарам, без подразделения по наименованиям. Учет товаров по покупным ценам предполагает натурально-стоимостную схему, когда движение и остатки товаров учитываются по каждому наименованию товаров. Как только организация розничной торговли переходит на эту схему учета, она обычно сразу начинает учитывать товары по стоимости приобретения. Справедливости ради отметим, что если при розничной продаже каких либо видов товаров народного потребления (бытовая техника, мебель и тому подобное) учет товаров по цене приобретения более или менее реален, то организовать натурально-стоимостную схему учета товаров в организации, торгующей в розницу продуктами питания, крайне сложно.

Ведь, как правило, в таких организациях ассортимент продаваемых товаров велик, идут ежедневные поставки товаров, документооборот громадный, то есть проблем великое множество. Кроме того, возникают определенные сложности и при инвентаризации, из-за того, что складские цены покупные, а в торговом зале товар представлен по продажной цене, указанной в ценнике. Кто работал в рознице, тот понимает, о чем идет речь. Конечно, последние модели контрольно-кассовой техники, без применения которой реализация товаров населению запрещена, позволяют вести учет по покупным ценам, на основе использования штрих- кодов , наносимых на реализуемый товар, однако, такое оборудование может себе позволить далеко не каждая розничная организация торговли. Поэтому, нередко розничные организации торговли используют именно продажные цены.

Заметим, что использование продажных цен в сегодняшних условиях, когда организации наряду с бухгалтерским учетом обязаны вести еще и налоговый учет, дело очень неблагодарное, так как в целях налогообложения налогоплательщики вправе списать либо контрактную стоимость товара (те, кто закрепил в своей учетной политике «старую» оценку товаров в налоговом учете), либо стоимость приобретения товаров, сформированную по новым правилам.

Получается, что те организации розничной торговли, которые ведут учет товаров в бухгалтерском учете по продажным ценам, в целях налогового учета должны их учитывать по покупной стоимости, что фактически, предполагает двойной учет операций по их движению.

Однако обо всем по порядку…

Так как, правилами бухгалтерского учета предусмотрена возможность применения продажных цен в рознице, мы рассмотрим данные вопросы. А решение о том, принимать ли в качестве учетных цен товаров продажные цены, остается за Вами.

Напомним, что решение организации о выборе учетной цены в обязательном порядке закрепляется в учетной политике организации.

Итак, розничная организация в качестве учетной цены товара использует продажные цены. Это означает, что в учете организации товар учитывается по цене продажи. Для того чтобы рассчитать продажную цену товара, бухгалтер сначала должен определить фактическую цену его приобретения, затем - величину торговой наценки (скидки).

Отметим, что процесс определения покупной цены (фактической себестоимости) приобретаемого товара до момента начисления наценки полностью аналогичен учету в опте.

Обратите внимание!

Затраты, связанные с приобретением товара, не влияют на величину торговой наценки (она определяется в процентном отношении к стоимости товаров, сформированной на счете 41 «Товары»).

Торговая наценка в розничной торговле - это составная часть розничной (продажной) цены товара. Торговая наценка представляет собой добавленную стоимость к покупной цене товара. Именно торговая наценка в организациях торговли предназначена для возмещения расходов на продажу, получения прибыли и уплаты косвенных налогов.

Торговая скидка - тоже представляет собой, не что иное, как часть розничной цены товара.

Организации торговли, ведущие учет товаров по продажным ценам используют для отражения торговой наценки (скидки) счет 42 «Торговая наценка».

В Инструкции к счету 42 «Торговая наценка», Плана счетов бухгалтерского учета указано, что:

«Счет 42 «Торговая наценка» предназначен для обобщения информации о торговых наценках (скидках, накидках) на товары в организациях, осуществляющих розничную торговлю, если их учет ведется по продажным ценам.

На счете 42 «Торговая наценка» учитываются также скидки, предоставляемые поставщиками организациям, осуществляющим розничную торговлю, на возможные потери товаров, а также на возмещение дополнительных транспортных расходов.

Кредитуется счет 42 «Торговая наценка» при принятии к бухгалтерскому учету товаров на суммы торговой наценки (скидок, накидок).

Суммы торговой наценки (скидок, накидок) по товарам проданным, отпущенным или списанным вследствие естественной убыли, брака, порчи, недостачи и тому подобному, сторнируются по кредиту счета 42 «Торговая наценка» в корреспонденции с дебетом счета 90 «Продажи» и иных соответствующих счетов. Относящиеся к непроданным товарам суммы скидок (накидок) уточняются на основании инвентаризационных описей путем определения полагающейся скидки (накидки) на товары в соответствии с установленными размерами.

Сумма скидки (накидки) на остаток непроданных товаров в организациях, осуществляющих розничную торговлю, может быть определена по проценту, исчисленному исходя из отношения суммы скидок (накидок) на остаток товаров на начало месяца и оборота по кредиту счета 42 «Торговая наценка» (без учета сторнированных сумм) к сумме проданных за месяц товаров (по продажным ценам) и остатка товаров на конец месяца (по продажным ценам).

Аналитический учет по счету 42 «Торговая наценка» должен обеспечивать раздельное отражение сумм скидок (накидок) и разниц в ценах, относящихся к товарам в организациях, осуществляющих розничную торговлю, и к товарам отгруженным».

Рассмотрим на примере, как в учете производится отражение операций по поступлению товара, при условии использования организацией торговли продажных цен.

Пример 1.

ООО «Славянка» занимается розничной продажей продовольственных товаров через стационарный магазин. В соответствии с договором поставки, поставщик (ЧП Блинов И.П. - не плательщик НДС) на основании заявки ежедневно доставляет молоко в магазин. ООО «Славянка» применяет ЕНВД и не является плательщиком НДС.

Предположим, что в магазин 5 января поступило 200 пакетов молока. Цена одного пакета составляет 9,50 рубля. Торговая наценка магазина - 20% и составляет 1,90 рубля на один пакет. Следовательно, розничная цена 1 пакета молока составит 9,50 рубля + (9,50 рубля х 20%) = 11,40 рубля.

В бухгалтерском учете ООО «Славянка» сделаны следующие бухгалтерские записи:

Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
41-2
60
1 900
Отражена стоимость молока по цене, указанной поставщиком
41-2
42
380
Отражена в учете сумма торговой наценки
В результате на счете 41-2 сформирована продажная стоимость партии молока, которая составила 2 280 рублей

Окончание примера.

Если поставщик товара предоставляет скидку (что довольно часто встречается в организациях розничной торговли, реализующих продовольственные товары), то сумма скидки также отражается на счете 42 «Торговая наценка».

Пример 2.

Предположим, что в условиях примера 65 поставщик предоставляет скидку в размере 2% от стоимости поставки. Тогда записи в учете ООО «Славянка» будут выглядеть следующим образом:

Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
41-2
60
1 862
Отражена стоимость молока по цене, указанной поставщиком с учетом предоставляемой скидки 1 900 рублей – (1900 рублей х 2%) = 1 862 рубля
41-2
42
38
Отражена в учете сумма скидки, предоставляемой поставщиком
41-2
42
380
Отражена в учете сумма торговой наценки
В результате на счете 41-2 сформирована продажная стоимость партии молока, которая составила 2 280 рублей

Окончание примера.

Величина торговой наценки определяется организацией самостоятельно, при этом торговая наценка должна покрывать все расходы торговой организации на продажу, сумму начисленного НДС и обеспечивать получение прибыли. Размер торговой наценки по продовольственным товарам не ограничен и может быть любым.

Организация торговли может выбрать любой из возможных методов начисления торговой наценки и закрепить свое решение в учетной политике:

·  торговая наценка в виде единого процента на все товары или отдельные группы товаров;

·  торговая наценка в виде фиксированной суммы;

·  устанавливается продажная цена на товар, а затем по факту исчисляется сумма торговой наценки.

Нужно сказать, что при торговле продуктами питания наиболее часто используется именно третий вариант. Объясняется это просто: розничная организация имеет, как правило, большое количество поставщиков по одному и тому же наименованию товара, покупные цены на товары, естественно, отличаются друг от друга. Устанавливать разные продажные цены на такие товары не имеет смысла. Следовательно, при отличающихся покупных ценах и одинаковой продажной цене товара, меняться в организации будет только величина торговой наценки.

Напоминаем, что в соответствии с нормами бухгалтерского законодательства любая хозяйственная операция должна оформляться первичным документом. Для отражения торговой наценки в учете таким документом является реестр розничных цен, в котором отражается размер торговой наценки и, соответственно, определяется продажная цена на весь ассортимент товаров, поступающих в розницу.

Реестр розничных цен утверждается руководителем торговой организации. Так как унифицированной формы реестра не существует, организация торговли может разработать форму реестра самостоятельно, выполнив все требования, предъявляемые к первичным документам статьей 9 Федерального закона от №129-ФЗ. Можно порекомендовать следующую форму реестра розничных цен.

Пример 3.

Заполнение реестра приведем на основании примера 65, использованного нами при начислении наценки:

Наименование организации ООО «Славянка».

Дата составления 5 января №5

РЕЕСТР РОЗНИЧНЫХ ЦЕН
п/п
Наименование товара
Наименование
поставщика
Цена
Поставщика (без НДС), рублей
Торговая наценка
Сумма НДС с продажной цены товара, рублей
(гр. 4+гр. 6) х 0%,10%,18%
Продажная (розничная) цена, рублей (гр. 4 + гр. 6.+гр. 7)
%,
Сумма, рублей (гр. 4 х гр. 5) / 100
1
2
3
4
5
6
7
8
1
Молоко жирность 2,5%
ЧП Блинов
9,50
20
1,90
-
11,40

Руководитель организации _________________Иванцов Е.Г.______________________

подпись                                  расшифровка подписи

Обратите внимание!

Реестр розничных цен составляется ежедневно на поступивший товар.

Окончание примера.

Как видно из приведенного примера, розничная цена молока, в нашем примере определяется достаточно просто: цена поставщика увеличивается на величину торговой наценки. Однако условиями примера, было предусмотрено, что ООО «Славянка» не является плательщиком НДС (применяет единый налог на вмененный доход (далее ЕНВД)).

Поэтому следует рассмотреть вариант, когда организация торговли является плательщиком НДС.

Однако розничная организация торговли может находиться и на общей системе налогообложения. Напомним, что в соответствии с нормами налогового законодательства ЕНВД вводится на своей территории местными властями, поэтому если на Вашей территории такой налог не введен, то розничная организация торговли может использовать общий режим. Кроме того, такая ситуация возможна, если ЕНВД введен, но площадь торгового зала у фирмы превышает 150 квадратных метров.

Если розничная организация торговли применяет общую систему налогообложения, то она является плательщиком НДС. Причем с введением в действие главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ розничные торговые организация исчисляют сумму НДС в обычном порядке, то есть НДС исчисляется с продажной стоимости товара. Согласно статье 154 НК РФ:

«Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога».

Причем в пункте 6 статьи 168 НК РФ указано, что:

«При реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется».

Пример 4.

ООО «Славянка» занимается розничной продажей продовольственных товаров через стационарный магазин. В соответствии с договором поставки, поставщик (ЧП Блинов И.П. - не плательщик НДС) на основании заявки ежедневно доставляет молоко в магазин. ООО «Славянка» является плательщиком НДС.

Предположим, что 5 января в магазин поступило 200 пакетов молока. Цена одного пакета, составляет 9,50 рубля. Торговая наценка магазина - 20% и составляет 1,90 рубля на один пакет. Сумма налога, которую организация ООО «Славянка» должна уплатить в бюджет при реализации одного пакета молока составит: (9,50 рубля + 1,90 рубля) х 10% = 1,14 рубля. Таким образом, розничная цена 1 пакета молока составит 9,50 рубля + 1,90 рубля + 1,14 рубля = 12,54 рубля.

В бухгалтерском учете ООО «Славянка» сделаны следующие бухгалтерские записи:

Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
41-2
60
1 900
Отражена стоимость молока по цене, указанной поставщиком
41-2
42
608
Отражена в учете сумма торговой наценки
В результате на счете 41-2 сформирована продажная стоимость партии молока, которая составила 2 508 рублей

Реестр розничных цен будет в этом случае выглядеть следующим образом:

Наименование организации ООО «Славянка».

Дата составления 5 января №5

РЕЕСТР РОЗНИЧНЫХ ЦЕН
п/п
Наименование товара
Наименование поставщика
Цена
Поставщика (без НДС), рублей
Торговая наценка
Сумма НДС с продажной цены товара, рублей
(гр. 4 + гр. 6) х 0%, 10%, 18%
Продажная
(розничная)
цена, рублей (гр. 4 + гр. 6. + гр. 7)
%
Сумма,
рублей
гр. 4 х гр. 5
1
2
3
4
5
6
7
8
1
Молоко жирность 2,5%
ЧП Блинов
9,50
20
1,90
1,14
12,54

Руководитель организации __________________Иванцов Е.Г._____________________

подпись                                  расшифровка подписи

Окончание примера.

То есть, из приведенных примеров видно, что в общем случае розничная цена определяется по формуле:

РЦ = (ЦТ + ТН) + % НДС х (ЦТ + ТН),

Где ЦТ – цена товара, отражаемая по счету 41-2 «Товары в розничной торговле»;

ТН – торговая наценка, используемая организацией;

% НДС – ставка НДС, по которой облагается товар в соответствии со статьей 164 НК РФ;

Если организация торговли не является плательщиком налога, то розничная цена определяется по упрощенной формуле:

РЦ = (ЦТ + ТН)

Кстати сказать, приведенные примеры позволяют сделать еще один вывод: розничным организациям, являющимся плательщиками НДС не выгодно заключать договора поставки с поставщиками, не уплачивающими этот налог, так как с реализации покупных товаров они обязаны начислить сумму налога, не имея при этом суммы «входного» НДС. Такое сотрудничество возможно и взаимовыгодно только в том случае, если продажные цены на товары у поставщика, не являющегося плательщиком НДС, значительно отличаются в меньшую сторону от продажных цен поставщиков, уплачивающих НДС.

Более подробно с вопросами, касающимися розничной торговли Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Продукты питания: торговля и производство».