ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"
Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Формирование первоначальной (покупной) стоимости товаров в розничной торговле (если учет товаров ведется по покупным ценам), ничем не отличается от формирования таковой в оптовых организациях. Основное отличие розничной торговли от опта заключается в том, что в рознице товары могут учитываться и по продажной цене. Такое право розничным торговым организациям предоставляет абзац второй пункта 13 ПБУ 5/01:

«Товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения. Организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок)».

При учете организацией, занятой розничной торговлей товаров по продажным ценам, разница между стоимостью приобретения и продажной ценой (наценка) отражается в бухгалтерской отчетности отдельной статьей.

Иначе говоря, принятие на склад товаров осуществляется по дебету счета 41 «Товары» и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 42 «Торговая наценка».

Обратите внимание!

Следует отметить, что указанная норма бухгалтерского стандарта не является императивной (безусловно-обязательной) для организаций розничной торговли. Наличие в пункте 13 ПБУ 5/01 слова «разрешается» означает, что организация розничной торговли имеет право вести учет товаров, как по покупным ценам, так и по продажным. Так как бухгалтерское законодательство предполагает два возможных варианта, то организация торговли должна сама определить метод оценки товаров, предназначенных для розничной продажи и закрепить свой выбор в приказе по учетной политике.

Так как, в условиях использования розничной торговой организацией покупных цен, порядок формирования первоначальной стоимости товара полностью совпадает с порядком, рассмотренным в разделе «Оптовая торговля», то останавливаться на нем не имеет смысла.

Рассмотрим вариант, когда организация розничной торговли учитывает товары по продажным ценам. Главным принципом применения продажных цен в качестве учетных, является использование в организации стоимостной схемы учета товаров. То есть стоимостная схема учета применяется в целом по всем товарам, без подразделения по наименованиям. Учет товаров по покупным ценам предполагает натурально-стоимостную схему, когда движение и остатки товаров учитываются по каждому наименованию товаров. Как только организация розничной торговли переходит на эту схему учета, она обычно сразу начинает учитывать товары по стоимости приобретения. Справедливости ради отметим, что если при розничной продаже каких либо видов товаров народного потребления (бытовая техника, мебель и тому подобное) учет товаров по цене приобретения более или менее реален, то организовать натурально-стоимостную схему учета товаров в организации, торгующей в розницу продовольственными товарами, крайне сложно.

Ведь, как правило, в таких организациях ассортимент продаваемых товаров велик, идут ежедневные поставки товаров, документооборот громадный, то есть проблем великое множество. Кроме того, возникают определенные сложности и при инвентаризации, из-за того, что складские цены покупные, а в торговом зале товар представлен по продажной цене, указанной в ценнике. Кто работал в рознице, тот понимает, о чем идет речь. Конечно, последние модели контрольно-кассовой техники (далее ККТ), без применения которой реализация товаров населению запрещена, позволяют вести учет по покупным ценам, на основе использования штрих-кодов, наносимых на реализуемый товар, однако, такое оборудование может себе позволить далеко не каждая розничная организация торговли. Поэтому, нередко розничные организации торговли используют именно продажные цены.

Справедливости ради отметим, что использование продажных цен в сегодняшних условиях, когда организации наряду с бухгалтерским учетом обязаны вести еще и налоговый учет, дело очень неблагодарное. Напомним, что в целях налогообложения торговые организации могут списать в расходы только контрактную цену товара, то есть, именно ту, которая установлена договором с поставщиком.

Получается, что те организации розничной торговли, которые ведут учет товаров в бухгалтерском учете по продажным ценам, в целях налогового учета должны их учитывать по покупной стоимости, что фактически, предполагает двойной учет операций по их движению.

Однако обо всем по порядку…

Так как правилами бухгалтерского учета предусмотрена возможность применения продажных цен в рознице, мы рассмотрим данные вопросы. А решение о том, принимать ли в качестве учетных цен товаров продажные цены, остается за Вами.

Напомним, что решение организации о выборе учетной цены в обязательном порядке закрепляется в учетной политике организации.

Итак, розничная организация в качестве учетной цены товара использует продажные цены. Это означает, что в учете организации товар учитывается по цене продажи. Для того чтобы рассчитать продажную цену товара, бухгалтер сначала должен определить фактическую цену его приобретения, затем - величину торговой наценки (скидки) и рассчитать сумму налога на добавленную стоимость, которую организация торговли должна будет заплатить в бюджет при реализации данного товара покупателю. Именно из этих составляющих и сформируется продажная цена на товар в рознице.

Обратите внимание, что затраты, связанные с приобретением товара, не влияют на величину торговой наценки (она определяется в процентном отношении к стоимости товаров, сформированной на счете 41 «Товары»).

Напомним, что в соответствии с Планом счетов, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению», для учета товаров в розничной торговле предназначен счет 41 «Товары» субсчет «Товары в розничной торговле», на этом же субсчете учитывается наличие и движение стеклянной посуды (бутылок, банок и другой).

Торговая наценка в розничной торговле - это составная часть розничной (продажной) цены товара. Торговая наценка представляет собой добавленную стоимость к покупной цене товара. Именно торговая наценка в организациях торговли предназначена для возмещения расходов на продажу, получения прибыли и уплаты косвенных налогов.

Торговая скидка - тоже представляет собой, не что иное, как часть розничной цены товара.

Организации торговли, ведущие учет товаров по продажным ценам используют для отражения торговой наценки (скидки) счет 42 «Торговая наценка».

В Инструкции к счету 42 «Торговая наценка», утвержденной Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» указано, что:

«Счет 42 «Торговая наценка» предназначен для обобщения информации о торговых наценках (скидках, накидках) на товары в организациях, осуществляющих розничную торговлю, если их учет ведется по продажным ценам.

На счете 42 «Торговая наценка» учитываются также скидки, предоставляемые поставщиками организациям, осуществляющим розничную торговлю, на возможные потери товаров, а также на возмещение дополнительных транспортных расходов.

Кредитуется счет 42 «Торговая наценка» при принятии к бухгалтерскому учету товаров на суммы торговой наценки (скидок, накидок).

Суммы торговой наценки (скидок, накидок) по товарам проданным, отпущенным или списанным вследствие естественной убыли, брака, порчи, недостачи и тому подобному, сторнируются по кредиту счета 42 «Торговая наценка» в корреспонденции с дебетом счета 90 «Продажи» и иных соответствующих счетов. Относящиеся к непроданным товарам суммы скидок (накидок) уточняются на основании инвентаризационных описей путем определения полагающейся скидки (накидки) на товары в соответствии с установленными размерами.

Сумма скидки (накидки) на остаток непроданных товаров в организациях, осуществляющих розничную торговлю, может быть определена по проценту, исчисленному исходя из отношения суммы скидок (накидок) на остаток товаров на начало месяца и оборота по кредиту счета 42 «Торговая наценка» (без учета сторнированных сумм) к сумме проданных за месяц товаров (по продажным ценам) и остатка товаров на конец месяца (по продажным ценам).

Аналитический учет по счету 42 «Торговая наценка» должен обеспечивать раздельное отражение сумм скидок (накидок) и разниц в ценах, относящихся к товарам в организациях, осуществляющих розничную торговлю, и к товарам отгруженным».

Обратите внимание!

Перевод в 2000 году розничной торговли на общепринятый порядок расчетов с бюджетом по НДС, изменил структуру торговой наценки. Если раньше торговая наценка представляла собой сумму расходов на продажу, плановую прибыль торговой организации и НДС, приходящийся на торговую наценку (по расчетным ставкам 9,09 % и 16,67 %), то в настоящее время торговая наценка представляет собой сумму расходов на продажу, плановую прибыль от торговых операций и НДС с продажной стоимости товара.

Рассмотрим на примере, как в учете производится отражение операций по поступлению товара, при условии использования организацией торговли продажных цен.

Пример 1.

ООО «Славянка» занимается розничной продажей продовольственных товаров через стационарный магазин. В соответствии с договором поставки, поставщик (ЧП Блинов И.П. - не плательщик НДС) на основании заявки ежедневно доставляет молоко в магазин. ООО «Славянка» работает на вмененке и не является плательщиком НДС.

Предположим, что в магазин 5 января поступило 200 пакетов молока. Цена одного пакета составляет 9,50 рубля. Торговая наценка магазина - 20% и составляет 1,90 рубля на один пакет. Следовательно, розничная цена 1 пакета молока составит 9,50 рубля + (9,50 рубля х 20%) = 11,40 рубля.

В бухгалтерском учете ООО «Славянка» сделаны следующие бухгалтерские записи:

Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
41-2
60
1 900
Отражена стоимость молока по цене, указанной поставщиком
41-2
42
380
Отражена в учете сумма торговой наценки
В результате на счете 41-2 сформирована продажная стоимость партии молока, которая составила 2 280 рублей.

Окончание примера.

Если поставщик товара предоставляет скидку (что достаточно часто встречается в организациях розничной торговли, реализующих продовольственные товары), то сумма скидки также отражается на счете 42 «Торговая наценка».

Пример 2.

Предположим, что в условиях примера 1 поставщик предоставляет скидку в размере 3% от стоимости поставки. Тогда записи в учете ООО «Славянка» будут выглядеть следующим образом:

Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
41-2
60
1862
Отражена стоимость молока по цене, указанной поставщиком с учетом предоставляемой скидки
1900 рублей – (1900 рублей х 2%) = 1862 рубля.
41-2
42
38
Отражена в учете сумма скидки, предоставляемой поставщиком
41-2
42
380
Отражена в учете сумма торговой наценки
В результате на счете 41-2 сформирована продажная стоимость партии молока, которая составила 2 280 рублей.

Окончание примера.

Величина торговой наценки определяется организацией самостоятельно, при этом торговая наценка должна покрывать все расходы торговой организации на продажу, сумму начисленного НДС и обеспечивать получение прибыли. Размер торговой наценки не ограничен и может быть любым, за исключением некоторых случаев.

Величина торговой наценки ограничивается, например, при торговле лекарствами. Напомним, что в этой сфере действует государственное регулирование цен, согласно Постановлению Правительства Российской Федерации от 9 ноября 2001 года №782 «О государственном регулировании цен на лекарственные средства».

Организация торговли может выбрать любой из возможных методов начисления торговой наценки и закрепить свое решение в учетной политике:

·  торговая наценка в виде единого процента на все товары или отдельные группы товаров;

·  торговая наценка в виде фиксированной суммы;

·  устанавливается продажная цена на товар, а затем по факту исчисляется сумма торговой наценки.

Нужно сказать, что, например, при торговле продуктами питания наиболее часто используется именно третий вариант. Объясняется это просто: розничная организация имеет, как правило, большое количество поставщиков по одному и тому же наименованию товара, покупные цены на товары, естественно, отличаются друг от друга. Устанавливать разные продажные цены на такие товары не имеет смысла. Следовательно, при отличающихся покупных ценах и одинаковой продажной цене товара, меняться в организации будет только величина торговой наценки.

СОСТАВЛЕНИЕ РЕЕСТРА РОЗНИЧНЫХ ЦЕН

В вышеприведенном примере мы показали, как производится начисление торговой наценки и отражение ее в учете. При этом стоит напомнить, что в соответствии с нормами бухгалтерского законодательства любая хозяйственная операция должна оформляться первичным документом. Для отражения торговой наценки в учете таким документом является реестр розничных цен, в котором отражается размер торговой наценки и, соответственно, определяется продажная цена на весь ассортимент товаров, поступающих в розницу.

Реестр розничных цен утверждается руководителем торговой организации. Отметим, что примерная форма реестра розничных цен рекомендована Письмом Минэкономики Российской Федерации от 20 декабря 1995 года №7-1026 «О методических рекомендациях по формированию и применению свободных цен и тарифов на продукцию, товары и услуги». Однако, на наш взгляд, данная форма не совсем удобна для работы. Так как унифицированной формы реестра не существует, организация торговли может разработать форму реестра самостоятельно, выполнив все требования, предъявляемые к первичным документам статьей 9 Закона о бухгалтерском учете. Иначе говоря, этот документ должен содержать следующие обязательные реквизиты:

·  наименование документа;

·  дату составления документа;

·  наименование организации, от имени которой составлен документ;

·  содержание хозяйственной операции;

·  измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

·  наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

·  личные подписи указанных лиц.

Можно порекомендовать следующую форму реестра розничных цен. Заполнение реестра приведем на основании примера 48:

Наименование организации ООО «Славянка»

Дата составления 05 января 5

РЕЕСТР РОЗНИЧНЫХ ЦЕН
п/п
Наименование товара
Наименование
поставщика
Цена
Поставщика (без НДС), рублей
Торговая наценка
Сумма НДС с продажной цены товара, рублей
(гр.4+гр.6) х 0%,10%,18%
Продажная (розничная) цена, рублей (гр.4 +гр.6.+гр.7)
%,
Сумма, рублей
(гр.4 х гр.5)/100
1
2
3
4
5
6
7
8
1
Молоко жирность 2,5%
ЧП Блинов
9,50
20
1,90
-
11,40

Руководитель организации _________________Иванцов Е.Г._____________________

                                                    подпись            расшифровка подписи

Обратите внимание!

Реестр розничных цен составляется ежедневно на поступивший товар.

Как видно из приведенного примера, розничная цена молока, в нашем примере определяется достаточно просто: цена поставщика увеличивается на величину торговой наценки. Однако условиями примера, было предусмотрено, что ООО «Славянка» не является плательщиком НДС.

Поэтому следует рассмотреть вариант, когда организация торговли является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Так как розничные торговые организации исчисляют сумму налога на добавленную стоимость в обычном порядке, то есть, НДС исчисляется с продажной стоимости товара, то счет 42 «Торговая наценка» следует вести в разрезе двух составляющих, а именно: в части собственно торговой наценки и в части суммы налога, подлежащего уплате в бюджет. Как правило, торговые организации организуют учет составляющих торговой наценки в следующем порядке:

·  счет 42 «Торговая наценка» субсчет 42-1 «Торговая наценка»;

·  счет 42 «Торговая наценка» субсчет 42-2 «НДС в составе продажной цены».

Пример 3.

ООО «Славянка» занимается розничной продажей продовольственных товаров через стационарный магазин. В соответствии с договором поставки, поставщик (ЧП Блинов И.П. - не плательщик НДС) на основании заявки ежедневно доставляет молоко в магазин. ООО «Славянка» является плательщиком НДС.

Предположим, что 5 января в магазин поступило 200 пакетов молока. Цена одного пакета, составляет 9,50 рубля. Торговая наценка магазина - 20% и составляет 1,90 рубля на один пакет. Сумма налога, которую организация ООО «Славянка» должна уплатить в бюджет при реализации одного пакета молока составит: (9,50 рубля + 1,90 рубля) х 10% = 1,14 рублей. Таким образом, розничная цена 1 пакета молока составит 9,50 рубля + 1,90 рубля + 1,14 рубля = 12,54 рубля.

В бухгалтерском учете ООО «Славянка» сделаны следующие бухгалтерские записи:

Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
41-2
60
1 900
Отражена стоимость молока по цене, указанной поставщиком
41-2
42-1
380
Отражена в учете сумма торговой наценки
41-2
42-2
228
Отражена в учете сумма налога в составе торговой наценки
В результате на счете 41.2 сформирована продажная стоимость партии молока, которая составила 2 508 рублей.

Реестр розничных цен будет в этом случае выглядеть следующим образом:

Наименование организации ООО «Славянка»

Дата составления 05 января 5

РЕЕСТР РОЗНИЧНЫХ ЦЕН
п/п
Наименование
товара
Наименование
поставщика
Цена
Поставщика (без НДС), рублей
Торговая наценка
Сумма НДС с продажной цены товара, рублей
(гр.4+гр.6) х 0%,10%,18%
Продажная
(розничная)
цена, рублей (гр.4 +гр.6.+гр.7)
%,
Сумма,
рублей
гр.4 х гр.5
1
2
3
4
5
6
7
8
1
Молоко жирность 2,5%
ЧП Блинов
9,50
20
1,90
1,14
12,54

Руководитель организации _________________           Иванцов Е.Г._____________________

                                                     подпись                       расшифровка подписи

Окончание примера.

То есть из приведенных примеров видно, что в общем случае розничная цена определяется по формуле:

РЦ = (ЦТ + ТН) + % НДС х (ЦТ + ТН),

Где ЦТ – цена товара, отражаемая по счету 41.2 «Товары в розничной торговле»;

ТН – торговая наценка, используемая организацией;

%НДС – ставка НДС, по которой облагается товар в соответствии со статьей 164 НК РФ;

Если организация торговли не является плательщиком налога, то розничная цена определяется по упрощенной формуле:

РЦ = (ЦТ + ТН)

Кстати сказать, приведенные примеры позволяют сделать еще один вывод: розничным организациям, являющимся плательщиками НДС не выгодно заключать договора поставки с поставщиками, не уплачивающими этот налог, так как с реализации покупных товаров они обязаны начислить сумму налога, не имея при этом суммы «входного» НДС. Такое сотрудничество возможно и взаимовыгодно только в том случае, если продажные цены на товары у поставщика, не являющегося плательщиком НДС, значительно отличаются в меньшую сторону от продажных цен поставщиков, уплачивающих НДС.

Более подробно с вопросами, касающимися учета и налогообложения в торговых организациях, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Торговая деятельность».