Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"
Определенную трудность у бухгалтера может вызвать заполнение форм бухгалтерской отчетности, в частности, заполнение формы №2, а также налоговой декларации по налогу на прибыль. Чтобы такие вопросы не возникали, поясним, как необходимо заполнить данные формы отчетности на конкретном примере.
Пример.
Предположим, что ООО «Мечта» 5 января 2005 года по договору купли-продажи осуществило отгрузку товаров производственному объединению «Колорит» на сумму 240 000 рублей (в том числе НДС 36 610 рублей).
Фактическая себестоимость отгруженных товаров составляет 180 000 рублей. Договором установлено, что оплата покупателем должна быть произведена в срок до 31 января 2005 года.
Однако срочная потребность в денежных средствах привела к тому, что ООО «Мечта» заключило договор уступки права требования третьему лицу ООО «Венера».
Договор об уступке права требования был заключен 25 января 2005 года, согласно которому, ООО «Венера» должно перечислить ООО «Мечта» за приобретенное право требования сумму в размере 200 000 рублей.
Денежные средства от ООО «Венера» поступили на расчетный счет ООО «Мечта» 26 января 2005 года.
В целях налогообложения прибыли ООО «Мечта» использует метод начисления, моментом возникновения налогооблагаемой базы по НДС признается отгрузка.
В дальнейших примерах предусмотрено использование следующих субсчетов:
К счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» рекомендуем открыть субсчет 68-2 субсчет «Налог на прибыль»;
К счету 99 «Прибыли и убытки»: 99-1 субсчет «Постоянные разницы», 99-2 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль» и 99-3 субсчет «Постоянное налоговое обязательство».
На счетах бухгалтерского учета ООО «Мечта» отразит следующее:
| Корреспонденция счетов | Сумма, рублей | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | ||
| На момент отгрузки товаров покупателю: | |||
| 62 | 90-1 | 240 000 | Отгружены товары покупателю |
| 90-3 | 68-1 | 36 610 | Начислен НДС к уплате в бюджет со стоимости отгруженных товаров |
| 90-2 | 41 | 180 000 | Списана себестоимость отгруженных товаров |
| 90-9 | 99 | 23 390 | Выявлен финансовый результат от продажи товаров |
| На момент заключения договора об уступке права требования: | |||
| 76 | 91-1 | 200 000 | Передано право требования новому кредитору |
| 91-2 | 62 | 240 000 | Списана сумма дебиторской задолженности, переданной в результате уступки новому кредитору |
| 99 | 91-9 | 470 | Отражен убыток по операции уступки права требования в пределах суммы процента, начисленной в соответствии со статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) (200 000 рублей х (0,13 х 1,1) : 365 дней х 6 дней) |
| 99-1 | 91-9 | 39 530 | Отражен убыток от операции уступки права требования сверх суммы процента, начисленного в соответствии со статьей 269 НК РФ (240 000 рублей – 200 000 рублей – 470 рублей) |
| 68-2 | 99-2 | 3 986 | Начислен условный доход по налогу на прибыль (16 610 рублей х 24%) |
| 99-3 | 68-2 | 5 501 | Отражено постоянное налоговое обязательство ((23 390 рублей – 470 рублей) х 24%) |
Сумма налога на прибыль в текущем отчетном периоде будет равна 1 515 рублей.
Так как в данном примере договор уступки права требования заключен с ООО «Венера» до наступления срока платежа по основному договору, то убыток, полученный ООО «Мечта» от продажи имущественного права, принимается в целях налогообложения прибыли в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 279 НК РФ. Такой убыток не должен превышать суммы процентов, которую уплатил бы данный налогоплательщик по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до момента платежа по основному договору реализации товаров.
В соответствии с условиями договора, заключенного между ООО «Мечта» и ПО «Колорит» период с момента подписания договора уступки права требования (25 января) до момента платежа (31 января) составляет 6 дней. Ставка рефинансирования ЦБ РФ на 25 января 2005 года составляет 13% годовых.
Тогда сумма процентов, которую пришлось бы заплатить ООО «Мечта», если бы оно воспользовалось кредитом на сумму 200 000 рублей на 6 дней составит:
200 000 рублей х (0,13 х 1,1) :365 х 6 дней = 470 рублей.
Сумма убытка, которую ООО «Мечта» может учесть в целях налогообложения прибыли принимается в сумме 470 рублей, а оставшаяся часть (40 000 рублей – 470 рублей = 39 530 рублей) не учитывается в целях налогообложения.
В результате, стоимость реализованного права требования, которая может быть учтена для целей налогообложения при исчислении налога на прибыль, определяется следующим образом:
- сумма убытка от реализации права требования до наступления срока платежа: 240 000 рублей - 200 000 рублей = 40 000 рублей;
- сумма убытка от реализации права требования, которая не может быть учтена для целей налогообложения: 40 000 рублей - 470 рублей = 39 530 рублей;
- стоимость реализованного права требования для целей налогообложения: 240 000 рублей – 39 530 рублей = 200 470 рублей.
Именно сумму 200 470 рублей следует показать в Приложении 2 к Расчету налога на прибыль как сумму признанных для целей налогообложения расходов, составляющих стоимость реализованного до наступления срока платежа права требования.
Заполним бухгалтерскую отчетность – форму №2.
| за 1 квартал_____ 2005 г. | КОДЫ | ||||
| Форма №2 по ОКУД | 0710002 | ||||
| Дата (год, месяц, число) | |||||
| Организация | ООО «МЕЧТА» | по ОКПО | |||
| Идентификационный номер налогоплательщика | ИНН | ||||
| Вид деятельности | по ОКВЭД | ||||
| Организационно-правовая форма/форма собственности | |||||
| ООО | по ОКОПФ/ОКФС | ||||
| Единица измерения: рубли | по ОКЕИ | 384/385 | |||
| Показатель | За отчетный период | За аналогичный период предыдущего года | |
| Наименование | Код | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Доходы и расходы по обычным видам деятельности Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) | 203 390 | ||
| Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг | (180 000) | ( ) | |
| Валовая прибыль | 23 390 | ||
| Прибыль (убыток) от продаж | 23 390 | ||
| Прочие операционные доходы | 200 000 | ||
| Прочие операционные расходы | (240 000) | ( ) | |
| Прибыль (убыток) до налогообложения | (16 610) | ||
| Отложенные налоговые обязательства | 9 487 | ||
| Текущих налог на прибыль | (5 501) | ( ) | |
| Чистая прибыль (убыток) отчетного периода | (22 111) | ||
| СПРАВОЧНО. Постоянные налоговые обязательства (активы) | 9 487 | ||
Теперь попробуем заполнить декларацию по налогу на прибыль. Для этого используем только те листы декларации, в которых будут отражаться показатели, имеющиеся в нашем примере.
Предположим, что ООО «Мечта» не уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль
┌───────────────────────────────────┬──────┬───────────────────┐
││ Показатели │ Код │ Сумма ││
││ │строки│ ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││ 1 │ 2 │ 3 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Доходы от реализации (Приложение│ │ ││
││№1) │ 010 │ 403 390 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Расходы, уменьшающие сумму доходов│ │ ││
││от реализации (Приложение №2) │ 020 │ 380 470 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Итого прибыль (убыток) (строка 010│ │ ││
││- строка 020 + строка 030 - строка│ │ ││
││040) │ 050 │ 22 920 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Налоговая база (строка 050 - строка│ │ ││
││060 - строка 090 - строка 110 -│ │ ││
││строка 120 - строка 130) │ 140 │ 22 920 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Налоговая база для исчисления│ │ ││
││налога: │ │ ││
││ в федеральный бюджет ((строка 140│ │ ││
││- строка 150) + строка 120 Листа 05│ │ ││
││+ строка 120 Листа 06 + строка 230│ │ ││
││Листа 07 + строка 110 Листа 08 +│ │ ││
││строка 590 Листа 09) │ 180 │ 22 920 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││ в бюджет субъекта Российской│ │ ││
││Федерации ((строка 140 - строка 150│ │ ││
││- строка 160) + строка 120 Листа 05│ │ ││
││+ строка 120 Листа 06 + строка 230│ │ ││
││Листа 07 + строка 110 Листа 08 +│ │ ││
││строка 590 Листа 09) │ 190 │ 22 920 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││ в бюджет субъекта Российской│ │ ││
││Федерации (с учетом положений│ │ ││
││пятого абзаца пункта 1 статьи 284│ │ ││
││НК) │ 191 │ 22 920 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││ в местный бюджет ((строка 140 -│ │ ││
││строка 150 - строка 170) + строка│ │ ││
││120 Листа 05 + строка 120 Листа 06│ │ ││
││+ строка 230 Листа 07 + строка 110│ │ ││
││Листа 08 + строка 590 Листа 09) │ 200 │ 22 920 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Ставка налога на прибыль - всего,│ │ ││
││(%) │ 210 │ 24 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││в том числе: │ │ ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││ в федеральный бюджет │ 220 │ 6,5 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││ в бюджет субъекта Российской│ │ ││
││Федерации │ 230 │ 17,5 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Сумма исчисленного налога на│ │ ││
││прибыль - всего, │ 250 │ 5 501 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││в том числе: │ │ ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││ в федеральный бюджет (строка 180│ │ ││
││х строка 220 : 100) │ 260 │ 1 490 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││ в бюджет субъекта Российской│ │ ││
││Федерации (строка 190 х строка 230│ │ ││
││: 100) + (строка 191 х строка 231 :│ │ 4 011 ││
││100) │ 270 │ ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Сумма налога на прибыль к доплате│ │ ││
││<*> - всего (строка 250 - строка│ │ ││
││290 - строка 330, если строка 250│ │ ││
││больше суммы строк 290 и 330),│ │ ││
││(строка 040 подраздела 1.1 Раздела│ │ 5 501 ││
││1 + строка 080 подраздела 1.1│ │ ││
││Раздела 1 + строка 120 подраздела│ │ ││
││1.1 Раздела 1), │ 370 │ ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
│ Приложение №1 к Листу 02 │
│ (рублей) │
│┌───────────────────────────────────┬──────┬───────────────────┐│
││ Показатели │ Код │ Сумма ││
││ │строки│ ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││ 1 │ 2 │ 3 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Выручка от реализации - всего, в│ │ 403 390 ││
││том числе: │ 010 │ ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││ выручка от реализации покупных│ │ ││
││товаров │ 050 │ 203 390 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Выручка от реализации права│ │ ││
││требования: │ │ ││
││ до наступления срока платежа │ 080 │ 200 000 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Итого доходов от реализации (строка│ │ ││
││010 + сумма строк с 060 по 101) │ 110 │ 403 390 ││
│└───────────────────────────────────┴──────┴───────────────────┘│
│ Приложение №2 к Листу 02 │
│┌───────────────────────────────────┬──────┬───────────────────┐│
││ Показатели │ Код │ Сумма ││
││ │строки│ ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││ 1 │ 2 │ 3 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Стоимость реализованных покупных│ │ 180 000 ││
││товаров │ 110 │ ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Стоимость реализованного права│ │ ││
││требования в соответствии с п. п.│ │ ││
││1, 2 статьи 279 НК: │ 170 │ ││
││ до наступления срока платежа │ │ 240 000 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Убыток от реализации права│ │ ││
││требования в соответствии со│ │ ││
││статьей 279 НК: по п. 1 - размер│ │ ││
││убытка, превышающий сумму│ │ ││
││процентов, исчисленных в│ │ ││
││соответствии со статьей 269 НК │ 210 │ 39 530 ││
│├───────────────────────────────────┼──────┼───────────────────┤│
││Итого признанных расходов ((сумма│ │ ││
││строк с 010 по 060) + сумма строк с│ │ ││
││110 по 190 - (сумма строк с 200 по│ │ ││
││250) + строка 260) │ 270 │ 380 470 ││
└───────────────────────────────────┴──────┴───────────────────┘
Окончание примера.
Более подробно с вопросами, касающимися применения договора цессии, договора мены, осуществления факторинговых операций, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Договор цессии. Факторинг. Мена. Прекращение обязательств зачетом».
Автор статьи консультант по налогам ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» Мякинина Л.Н.
Тел./факс (095 ) 937- 34 -51 (многоканальный) E-mail: mln@interkom.omsktele.com сайт www.rosec.ru
ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» Тел./Fax: (095) 937-3451 (многоканальный) Internet: www.rosec.ru
