ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ ОТ 03.11.2015 № 03-03-06/2/63360

[О порядке учета обеспечительного платежа в целях налогообложения прибыли организаций, а также при формировании налоговой базы по налогу на добавленную стоимость]

Вопрос: Публичное акционерное общество (далее - Банк) обращается к вам с вопросом об уточнении порядка налогового учета обеспечительного платежа.

Федеральным законом от 08.03.2015 № 42-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Гражданского кодекса Российской Федерации" (далее - Закон № 42-ФЗ) глава 23 ГК РФ дополнена § 8 "Обеспечительный платеж", соответствующие изменения внесены в статью 329 ГК РФ.

Таким образом, с 01.06.2015 правовой статус обеспечительного платежа законодательно определен. Согласно ст.329 ГК РФ обеспечительный платеж установлен в качестве одного из способов обеспечения исполнения обязательств.На практике в соответствии с условиями договора обеспечительный платеж может быть:

  • возвращен при ненаступлении обстоятельств, указанных в абз.2 п.1 ст.381.1 ГК РФ, или прекращении обеспеченного обязательства (п.2 ст.381.1 ГК РФ);
  • зачтен в счет исполнения соответствующего обеспеченного обязательства (п.1 ст.381.1 ГК РФ);
  • зачтен в счет оплаты товаров (работ, услуг) по договору (например, в счет оплаты последних месяцев аренды) (п.2 ст.381.1 ГК РФ).

Исходя из положений ст.146, ст.153, ст.154, ст.162 НК РФ в целях обложения НДС полученная продавцом сумма денежных средств должна быть связана с оплатой товаров (работ, услуг). До даты зачета в счет стоимости обязательств по договору сумма обеспечительного платежа, по мнению Банка, с их оплатой не связана.

При этом сумма обеспечительного платежа в момент его перечисления не признается доходом/расходом и отражается как кредиторская/дебиторская задолженность до наступления даты возврата или зачета в счет обязательств по договору.

Таким образом, Банк при получении обеспечительного платежа по договору реализации имущества/услуг должен будет включить его в налоговую базу по НДС и налогу на прибыль только при наступлении предусмотренных договором обстоятельств, а именно в дату зачета в счет исполнения обеспеченного обязательства или в дату зачета в счет оплаты товаров (работ, услуг) по договору.

Просим вас подтвердить позицию Банка.

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел обращение о порядке учета обеспечительного платежа в целях налогообложения прибыли организаций, а также при формировании налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 329 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) обеспечительный платеж признается одним из способов обеспечения исполнения обязательств.

Согласно статье 381.1 ГК РФ денежное обязательство, в том числе обязанность возместить убытки или уплатить неустойку в случае нарушения договора, и обязательство, возникшее по основаниям, предусмотренным пунктом 2 статьи 1062 ГК РФ, по соглашению сторон могут быть обеспечены внесением одной из сторон в пользу другой стороны определенной денежной суммы (обеспечительный платеж).

В случае ненаступления в предусмотренный договором срок обстоятельств, указанных в абзаце втором пункта 1 статьи 381.1 ГК РФ, или прекращения обеспеченного обязательства обеспечительный платеж подлежит возврату, если иное не предусмотрено соглашением сторон.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.

В подпункте 2 пункта 1 статьи 251 Кодекса говорится о залоге или задатке, при этом обеспечительный платеж не является в чистом виде ни тем, ни другим.

По мнению Департамента, в силу общей правовой природы залога (статья 334 ГК РФ) и обеспечительного платежа, положения подпункта 2 пункта 1 статьи 251 Кодекса, а также пункта 32 статьи 270 Кодекса применяются также и к обеспечительному платежу.

Таким образом, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в составе доходов не учитываются денежные суммы, переданные в обеспечение обязательств по основаниям, указанным в статье 381.1 ГК РФ, а в составе расходов - возвращенные в случае ненаступления в предусмотренный договором срок обстоятельств, указанных в абзаце втором пункта 1 статьи 381.1( )ГК РФ, или в случае прекращения обеспеченного обязательства.Кроме того, обеспечительный платеж имеет черты задатка (пункт 1 статьи 380 ГК РФ), что позволяет налогоплательщику, получившему данный платеж, применить в отношении него подпункт 2 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

При неисполнении обязательства, обеспеченного обязательным платежом, согласно абзацу второму пункта 1 статьи 381.1 ГК РФ, сумма обеспечительного платежа засчитывается в счет исполнения соответствующего обязательства.Также сообщается, что согласно подпункту 2 пункта 1 и пункту 2 статьи 162 Кодекса в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость включаются полученные налогоплательщиком денежные средства, связанные с оплатой реализованных этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг), не освобождаемых от налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В связи с этим, при получении налогоплательщиком суммы обеспечительного платежа в рамках договора, предусматривающего зачет данного платежа в счет оплаты реализуемых налогоплательщиком товаров (работ, услуг), не освобождаемых от налогообложения налогом на добавленную стоимость, сумма обеспечительного платежа включается в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Заместитель
директора Департамента
А.С.Кизимов