Компания ГАРАНТ

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

По нашему мнению, при перечислении (получении) авансов, выраженных в иностранной валюте, в дальнейшем при признании по правилам главы 25 НК РФ доходов и расходов по экспортным/импортным операциям, возникает разница между налоговым учетом и бухгалтерским учетом.

Обоснование вывода:

С 01.01.2010 действуют новые редакции норм главы 25 НК РФ, в том числе, п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ.

С учетом внесенных изменений в налоговом учете не производится переоценка авансов выданных (полученных), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ.

Данная норма согласуется с положениями п. 10 ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", согласно которому пересчет средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится.

Вместе с тем доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются организациями, применяющими метод начисления, в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода (расхода) (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ).
Доход от реализации товаров признается на дату передачи права собственности на товары (п. 1 ст. 39 и п. 3 ст. 271 НК РФ).

При приобретении товаров его стоимость в налоговом учете определяется по курсу ЦБ РФ на дату перехода права собственности на него (п. 10 ст. 272 НК РФ).

Однако в силу п. 9 ПБУ 3/2006 активы и расходы, которые оплачены организацией в предварительном порядке либо в счет оплаты которых организация перечислила аванс или задаток, выраженные в иностранной валюте, признаются в бухгалтерском учете организации в оценке в рублях по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату пересчета в рубли средств полученного (выданного) аванса, предварительной оплаты.

Доходы организации при условии получения аванса, задатка, предварительной оплаты признаются в бухгалтерском учете организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств полученного аванса, задатка, предварительной оплаты (в части, приходящейся на аванс, задаток, предварительную оплату).

Следовательно, на сегодняшний день сохраняются расхождения между порядком признания доходов и расходов в налоговом учете и порядком их признания в бухгалтерском учете при приобретении (реализации) товаров, работ, услуг с расчетами в иностранной валюте.

В этой связи Федеральной налоговой службой России было издано письмо от 12.01.2010 N 3-2-06/1, в котором ФНС России просит подтвердить изложенный в данном письме порядок: при получении в счет расчетов за реализуемые товары (работы, услуги), имущественные права авансовых платежей (предварительной оплаты), выраженных в иностранной валюте, выручку для целей исчисления налога на прибыль определять на дату поступления предварительной оплаты.

Также в этом письме отмечается, что в главе 25 НК РФ отсутствуют прямые нормы, устанавливающие дату курса пересчета иностранной валюты в случаях приобретения организацией товаров, работ, услуг, прав с расчетами в иностранной валюте. В этих условиях при осуществлении организацией предварительной оплаты в иностранной валюте стоимость перечисленных ценностей по умолчанию должна будет формироваться с пересчетом по курсу на дату перечисления аванса.

Однако, как отмечают специалисты ФНС, такое формирование выручки и стоимости имущества следует из факта внесения поправок в ст.ст. 250 и 265 НК РФ очень опосредованно.

В указанном письме ФНС России предлагает внести изменения в ст. 316 НК РФ.

По мнению специалистов ФНС, данные изменения обеспечат единообразный экономически обоснованный порядок определения при исчислении налога на прибыль доходов и расходов по сделкам в иностранной валюте на условиях авансовых платежей, а также позволят добиться сближения данных бухгалтерского и налогового учета в порядке формирования выручки и затрат продавцами и покупателями.

На сегодняшний день соответствующие изменения в НК РФ не внесены.

Также Минфином России официально не подтвержден порядок признания доходов и расходов в целях налогообложения прибыли по сделкам в иностранной валюте.

При этом специалисты Минфина России в своих многочисленных разъяснениях в ответах на частные запросы налогоплательщиков указывают, что стоимость имущества, оплаченного в иностранной валюте путем предварительной оплаты может определяться по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату перечисления аванса - в части, приходящейся на предварительную оплату (смотрите, например, письма от 08.04.2010 N 03-03-06/1/241, от 02.04.2010 N 03-03-06/1/215, от 25.03.2010 N 03-03-06/1/175, от 24.02.2010 N 03-03-06/1/86) .

Вместе с тем хотелось бы отметить, что мнение работников Минфина России, излагаемое ими при ответе на частные запросы налогоплательщиков, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом (письмо Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138).

Поэтому представляется, что в рассматриваемом случае организации целесообразно руководствоваться нормами НК РФ.

Следовательно, на сегодняшний день при перечислении (получении) авансов, выраженных в иностранной валюте, несмотря на то, что в налоговом учете не производится переоценка авансов выданных (полученных), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ, в дальнейшем при признании по правилам главы 25 НК РФ доходов и расходов по экспортным/импортным операциям, возникает разница между налоговым учетом и бухгалтерским учетом.

Ввиду неоднозначности ситуации рекомендуем вашей организации на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ обратиться за разъяснениями по интересующему вопросу в Минфин России.

Получение письменных разъяснений Минфина России в адрес организации будет являться обстоятельством, исключающим вину организации в совершении налогового правонарушения в случае возникновения претензий со стороны налоговых органов (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

16 апреля 2010 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.