Автор: Сизонова О., главный редактор журнала "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение"
Журнал "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение" № 10/2020
Порядок формирования резерва под снижение стоимости материальных запасов в государственных (муниципальных) учреждениях предусмотрен СГС «Запасы»[1]. В статье разберемся, в каких случаях формируется указанный резерв и как он отражается в бухгалтерском учете и отчетности автономных учреждений?
В каких случаях необходимо формировать резерв?
Резерв под снижение стоимости материальных запасов (далее – резерв под снижение стоимости) формируется в отношении материальных запасов, предназначенных для реализации либо распространения безвозмездно или за символическую плату[2], на которые в течение отчетного периода нормативно-плановая стоимость (цена) для целей распоряжения (реализации) либо цена продажи снизилась (п. 32 СГС «Запасы»).
Исходя из положений указанного пункта и методических рекомендаций Минфина[3] резерв под снижение стоимости может формироваться только в отношении не реализованных на конец отчетного периода материальных запасов, относящихся к группам «Товары» «Готовая продукция, биологическая продукция».
Согласно разъяснениям Минфина, приведенным в Письме от 27.01.2020 № 02-06-10/4743, для определения резерва под снижение стоимости отчетным периодом для сравнения нормативно-плановой стоимости названных материальных запасов с их балансовой стоимостью считается год.
Поскольку СГС «Запасы» начал действовать с 2020 года, положения данного стандарта в целях определения резерва под снижение стоимости подлежат применению по итогам 2020 года при наличии указанной категории материальных запасов.
Каков порядок формирования резерва?
Согласно п. 31 СГС «Запасы» периодически, но не реже чем на каждую отчетную дату балансовая стоимость материальных запасов, предназначенных для реализации или распространения безвозмездно или за символическую плату, сравнивается с нормативно-плановой стоимостью (ценой) для целей распоряжения (реализации) (ценой продажи), установленной на соответствующий отчетный период.
В случае если балансовая стоимость материальных запасов выше нормативно-плановой стоимости (цены) для целей распоряжения (реализации) (цены продажи), формируется резерв под снижение стоимости в размере разницы между указанными показателями стоимости. Сумма резерва относится на финансовый результат текущего отчетного периода.
Резерв под снижение стоимости подлежит уменьшению в случае:
1) выбытия материальных запасов, по которым был образован резерв;
2) увеличения в последующих отчетных периодах нормативно-плановой стоимости (цены) для целей распоряжения (реализации) (цены продажи) материальными запасами, под снижение стоимости которых был создан резерв.
Уменьшение резерва под снижение стоимости относится на финансовый результат в уменьшение расходов текущего отчетного периода, но не более суммы резерва под снижение стоимости, отраженного на начало отчетного периода.
Резерв под снижение стоимости создается в разрезе единиц бухгалтерского учета материальных запасов, установленных учреждением в соответствии с п. 8 СГС «Запасы».
Напомним, согласно указанному пункту учреждения в учетной политике (единой учетной политике при централизованном ведении учета) закрепляют единицы бухгалтерского учета материальных запасов в зависимости от характера запасов, порядка их приобретения и (или) использования. Единицей запасов могут являться:
-
номенклатурная (реестровая) единица (тонна, килограмм, штука, пачка, метр и т. п.);
-
однородная (реестровая) группа запасов (партия).
При этом в отношении разных видов (групп) материальных запасов в учетной политике могут быть предусмотрены разные единицы учета запасов.
Каков порядок отражения суммы резерва в бухгалтерском учете и отчетности?
В настоящее время инструкциями № 157н[4], 183н[5] не предусмотрены счета для отражения операций по формированию резерва под снижение стоимости.
В Письме № 02-06-10/4743 были даны пояснения о том, что в течение 2020 года в рабочие планы счетов для учреждений бюджетной сферы будут внесены необходимые уточнения, в том числе по операциям для отражения резерва под снижение стоимости.
Согласно подготовленным проектам изменений в инструкции № 157н, 183н для учета резерва под снижение стоимости Минфин планирует ввести счет 114 80 000. Проекты приказов о внесении изменений в указанные инструкции размещены на сайте regulation.gov.ru.
Таким образом, предполагается, что в бухгалтерском учете формирование резерва под снижение стоимости будет осуществляться по аналогии с начислением убытков от обесценения активов, когда соответствующие изменения будут внесены в инструкции
№ 157н, 183н.
Что касается отражения указанного резерва в бухгалтерской отчетности, необходимо отметить следующее. Согласно п. 32 СГС «Запасы» материальные запасы, в отношении которых сформирован резерв под снижение стоимости, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного периода за вычетом величины указанного резерва. Из этого пункта следует, что в Инструкцию № 33н[6] также будут внесены изменения, поскольку в настоящее время в балансе государственного (муниципального) учреждения (ф. 0503730) не предусмотрено отражение показателя уменьшения стоимости материальных запасов с учетом их обесценения.
Кроме того, в п. 44 СГС «Запасы» предусмотрено, что сумма начисления резерва под снижение стоимости и сумма уменьшения названного резерва подлежат раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности учреждения.
* * *
Подведем итог.
Порядок формирования резерва под снижение стоимости предусмотрен в СГС «Запасы».
Согласно указанному федеральному стандарту, а также методическим рекомендациям Минфина резерв под снижение стоимости формируется только в отношении материальных запасов по счетам 105 06 000 «Товары», 105 07 000 «Готовая продукция» и только при условии, что нормативно-плановая стоимость (цена) материальных запасов для целей распоряжения (реализации) в течение отчетного периода (года) снизилась и балансовая стоимость больше нормативно-плановой стоимости.
Резерв под снижение стоимости создается в разрезе единиц бухгалтерского учета материальных запасов и отражается в учете на конец отчетного периода (года) в размере разницы между нормативно-плановой стоимостью для целей распоряжения (реализации) (или ценой продажи) и балансовой стоимостью материальных запасов. Сумма резерва относится на финансовый результат текущего отчетного года.
Резерв под снижение стоимости подлежит уменьшению в случае:
-
если материальные запасы, по которым был образован резерв, выбыли с учета;
-
если в последующих отчетных периодах увеличилась нормативно-плановая стоимость для целей распоряжения (реализации) или цена продажи запасов, под снижение стоимости которых был сформирован резерв.
В бухгалтерском балансе на конец отчетного периода материальные запасы, в отношении которых формировался резерв под снижение стоимости, отражаются за вычетом резерва.
Однако в настоящее время порядок отражения таких резервов в бухгалтерском учете и отчетности пока еще не урегулирован в инструкциях № 157н, 183н, 33н.
Таким образом, автономным учреждениям необходимо будет формировать резерв под снижение стоимости по итогам 2020 года при наличии у них указанной категории материальных запасов и только тогда, когда будут внесены соответствующие поправки в названные инструкции.[1] Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Запасы», утв. Приказом Минфина РФ от 07.12.2018 № 256н.
[2] По незначимым ценам по отношению к рыночной цене обменной операции с подобными активами.
[3] Методические рекомендации по применению СГС «Запасы», доведенные Письмом Минфина РФ от 01.08.2019 № 02-07-07/58075.
[4] Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.
[5] Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.
[6] Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 25.03.2011 № 33н.