ИА ГАРАНТ

ООО (микропредприятие) применяет общую систему налогообложения. В декабре 2015 года участник общества (юридическое лицо, доля которого в уставном капитале составляет 10%) подает заявление о выходе из общества. За какой период надо составлять бухгалтерскую отчётность при определении действительной стоимости доли, если участник подаст заявление в конце 2015 года? Каков порядок расчёта действительной стоимости доли?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации последним отчетным периодом, предшествующим дню обращения участника общества с соответствующим требованием, является период с 1 января 2015 года по 30 ноября 2015 года.

Действительная стоимость доли выходящего участника определяется в приведённых обстоятельствах как умноженная на коэффициент 0,1 стоимость чистых активов, определённая на 30 ноября 2015 года.

Обоснование позиции:

Участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом общества (пп. 1 п. 1 ст. 94 ГК РФ, п. 1 ст. 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон об ООО)).

Участнику ООО, чья доля переходит к ООО, действительная стоимость выплачивается в течение трех месяцев с момента перехода доли к ООО (с момента получения заявления о выходе из общества), если иной срок не предусмотрен уставом ООО (п. 6.1 ст. 23 Закона об ООО, определение ВАС РФ от 09.09.2011 N ВАС-11548/11, постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2012 N 17АП-11798/11).

Указанный срок может быть изменен уставом ООО: как уменьшен, так и увеличен, но не более чем до года (абзац третий п. 2, абзац второй п. 6.1, п. 8 ст. 23 Закона об ООО, постановление Президиума ВАС РФ от 26.02.2013 N 13295/12):

- при учреждении общества;

- по решению общего собрания участников ООО, принятому всеми участниками единогласно.

Действительная стоимость доли (или части доли) в уставном капитале общества выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала. В случае, если такой разницы недостаточно, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму (п. 8 ст. 23 Закона об ООО).

Действительная стоимость доли, подлежащая выплате, определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню обращения участника общества с соответствующим требованием, или с согласия участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости (абзац третий п. 2, п. 4, абзац второй п. 5, абзац первый п. 6.1 ст. 23, абзац третий п. 2 ст. 25 Закона об ООО).

Выясним, что признается отчетным периодом в бухгалтерском учете.

Отчетным периодом признается период, за который составляется бухгалтерская (финансовая) отчетность (п. 6 ст. 3 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), п. 4 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (далее - ПБУ 4/99)).

В соответствии с частью 4 ст. 15 Закона N 402-ФЗ отчетным периодом для промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности является период с 1 января по отчетную дату периода, за который составляется промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность, включительно.
В силу части 4 ст. 13 Закона N 402-ФЗ промежуточная отчетность в обязательном порядке формируется в случаях, когда обязанность ее представления установлена:

1) законодательством Российской Федерации;

2) нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета;

3) договорами экономического субъекта;

4) учредительными документами экономического субъекта;

5) решениями собственника экономического субъекта.

Следовательно, промежуточная отчетность не составляется организацией только в том случае, когда организация не подпадает ни под один из указанных выше случаев, то есть ни один из договоров с контрагентами, ни решение собственников, ни законодательство не устанавливают обязанности представления промежуточной отчетности.

В рассматриваемой ситуации составление промежуточной отчётности не предусмотрено учредительными документами экономического субъекта.

Рассмотрим, возникает ли обязанность составления промежуточной отчётности по другим основаниям, в частности в соответствии с законодательством Российской Федерации и нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета.

В Законе N 402-ФЗ упоминание о промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности имеет место также в связи с ее составом. Так, в соответствии с частью 3 ст. 14 Закона N 402-ФЗ состав промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности, за исключением случаев, предусмотренных Законом N 402-ФЗ, устанавливается федеральными стандартами.

В силу части 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ до утверждения органами государственного регулирования бухгалтерского учета федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных Законом N 402-ФЗ, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти и Центральным банком Российской Федерации, в части, не противоречащей Закону N 402-ФЗ (информация Минфина России N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Обязанность организаций составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность, под которой понимаются месячная и квартальная бухгалтерские отчетности, установлена следующими применяемыми в настоящее время на основании части 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ положениями нормативных документов по бухгалтерскому учету:

- пунктом 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение);

- пунктом 48 ПБУ 4/99.

Вместе с тем согласно п. 52 ПБУ 4/99 представление и публикация промежуточной бухгалтерской отчетности производится в случаях и порядке, предусмотренных законодательством Российской Федерации или учредительными документами организации.

Тот факт, что месячная бухгалтерская отчетность организаций не подлежит представлению и публикации, не является основанием для ее неведения последним и, соответственно, невозможности использования в своей деятельности, в частности при определении действительности стоимости доли его участников (смотрите, например, постановление ФАС Московского округа от 16.05.2014 N Ф05-4824/13).

Поскольку приведённые нормы о составлении промежуточной отчётности имеют место в законодательных актах, регулирующих бухгалтерский учёт, то следует придерживаться данных норм.

Как видим, любые организации, которые обязаны вести бухгалтерский учет, составляют промежуточную бухгалтерскую отчетность в настоящий момент в силу законодательства о бухгалтерском учёте.

Отчётность составляется нарастающим итогом с начала отчётного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации. Отчетной датой для составления бухгалтерской отчетности является последний календарный день отчетного периода (п. 37 Положения, п. 12 ПБУ 4/99).

С учётом изложенного полагаем, что в рассматриваемой ситуации последним отчетным периодом, предшествующим дню обращения участника общества с соответствующим требованием, является период с 1 января 2015 года по 30 ноября 2015 года (в данном случае последний календарный день месяца, предшествующего месяцу подачи заявления, - 30 ноября 2015 года - является последней отчетной датой).

Таким образом, действительная стоимость доли выходящего участника в приведённых обстоятельствах определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за период с 1 января 2015 года по 30 ноября 2015 года.

Арбитражная практика также складывается в пользу признания отчётным периодом для определения действительной стоимости доли участника предшествующего месяца (смотрите постановления ФАС Московского округа от 16.05.2014 N Ф05-4824/13 по делу N А41-16104/2011, ФАС Северо-Западного округа от 12.03.2014 N Ф07-453/14 по делу N А66-8323/2011, от 15.09.2011 N Ф07-7340/11 по делу N А56-4702/2011, от 29.06.2011 N Ф07-4581/11 по делу N А05-7068/2010, ФАС Уральского округа от 27.01.2014 N Ф09-14122/13, ФАС Северо-Кавказского округа от 15.11.2010 по делу N А32-53261/2009, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 13.11.2015 N 07АП-9339/15, Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2014 N 15АП-7526/13, от 16.03.2014 N 15АП-20475/13, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2012 N 18АП-12877/11, Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2012 N 14АП-7723/11, от 03.05.2011 N 15АП-2667/11, решение Арбитражного суда Рязанской области от 04.10.2011 N А54-3521/2011).

В некоторых постановлениях такой период определён как предшествующий квартал (смотрите постановления АС Западно-Сибирского округа от 13.11.2015 N Ф04-26688/15 по делу N А70-15630/2014, ФАС Уральского округа от 17.03.2014 N Ф09-4725/12 по делу N А76-16944/2011, ФАС Волго-Вятского округа от 14.11.2011 N Ф01-4784/11, ФАС Дальневосточного округа от 12.08.2011 N Ф03-2952/11, Третьего арбитражного апелляционного суда от 12.11.2015 N 03АП-4588/15, Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2011 N 19АП-2863/11).

Существует также мнение, что стоимость чистых активов для определения размера действительной доли нужно брать на 31 декабря года, предшествующего подаче заявления о выходе. Такая точка зрения в судебной практике встречается нечасто. К примеру, она нашла отражение в постановлении Шестого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2014 N 06АП-2784/14.

Согласно абзацу второму п. 2 ст. 14 Закона об ООО действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли. В соответствии с данной нормой и с учётом приведённых Вами данных действительная стоимость доли выходящего участника определится в рассматриваемом случае как умноженная на коэффициент 0,1 стоимость чистых активов.

То есть для расчёта действительной доли используется следующая формула:

Действительная стоимость доли = (номинальная стоимость доли / размер уставного капитала) х величина чистых активов.

В свою очередь, стоимость чистых активов определяется по данным бухгалтерского учета как разность между величиной принимаемых к расчету активов организации и величиной принимаемых к расчету обязательств организации (п.п. 4, 7 Порядка определения стоимости чистых активов, утвержденного приказом Минфина России от 28.08.2014 N 84н (далее - Порядок)).

С тем, как определяется стоимость чистых активов организации, Вы можете ознакомиться в следующем материале:

- Энциклопедия решений. Определение стоимости чистых активов по данным бухгалтерского учета.

Рассмотрим расчёт действительной стоимости доли и отражение операций в бухгалтерском учёте на конкретном примере.

Размер уставного капитала - 1 млн. руб. Номинальная стоимость доли равна 100 тыс. руб.

Предположим, величина чистых активов по данным бухгалтерского учета на 30.11.2015 составила 25 млн. руб.

В этом случае величина действительной стоимости доли, выплачиваемой выбывающему участнику, будет равна 2,5 млн. руб. (100 тыс. руб. / 1 млн. руб. х 25 млн. руб.).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению (утверждены приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее - План счетов и Инструкция) для учета доли участника, приобретенной самим обществом, используется счет 81 "Собственные акции (доли)".

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией при выкупе акционерным или иным обществом (товариществом) у акционера (участника) принадлежащих ему акций (доли) в бухгалтерском учете на сумму фактических затрат делается запись по дебету счета 81 и кредиту счетов учета денежных средств.

Как уже было отмечено, согласно пп. 2 п. 7 ст. 23 Закона об ООО доля переходит к обществу с даты получения обществом заявления участника общества о выходе из общества. Не позднее чем в течение месяца со дня перехода к обществу доли оно должно известить орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц, о состоявшемся переходе к обществу доли путем направления заявления о внесении соответствующих изменений в ЕГРЮЛ и документа, подтверждающего основания перехода к обществу доли (п. 6 ст. 24 Закона об ООО).

Как правило, дата получения обществом заявления участника общества о выходе из общества и дата выплаты ему денежных средств или передачи иного имущества не совпадают.

Поэтому задолженность организации на дату подачи заявления до даты оплаты подлежит отражению на счётах расчётов.

Для обобщения информации обо всех видах расчетов с учредителями (участниками) организации предназначен счет 75 "Расчеты с учредителями".

В этой связи ряд экспертов придерживаются позиции, что расчеты, связанные с выплатой действительной стоимости доли, следует учитывать с применением счета 75.

Однако с даты передачи обществу заявления о выходе из него участник перестает являться учредителем данного общества (выбывает из состава учредителей). Поэтому некоторые эксперты предлагают отражать указанные операции с использованием счета 76, субсчет "Расчеты с прежними участниками общества".

Учитывая изложенное, в рассматриваемом случае в бухгалтерском учете организации могут быть сделаны следующие записи:

Дебет 81 Кредит 75 (76, субсчет "Расчеты с прежними участниками общества")
- 250 000 руб. - отражена задолженность ООО перед участником в сумме номинальной стоимости перешедшей к ООО доли;

Дебет 81 Кредит 75 (76, субсчет "Расчеты с прежними участниками общества")
- 2 250 000 руб. - отражена задолженность общества перед участником в сумме превышения действительной стоимости доли участника над номинальной стоимостью;

Дебет 75 (76, субсчет "Расчеты с прежними участниками общества") Кредит 50 (51)
- 2 500 000 руб. - выплачена денежными средствами действительная стоимость доли.

В течение одного года со дня перехода доли в уставном капитале общества к обществу в отношении этой доли по решению общего собрания участников общества необходимо предпринять одно из нижеследующих действий:

- распределить долю между всеми участниками общества пропорционально их долям в уставном капитале общества (п. 2 ст. 24 Закона об ООО);

- предложить долю для приобретения всем либо некоторым участникам общества и (или), если это не запрещено уставом общества, третьим лицам (п. 2 ст. 24 Закона об ООО),

- погасить долю и уменьшить на величину номинальной стоимости этой доли размер уставного капитала общества (п. 5 ст. 24 Закона об ООО).

Об отражении операций на счетах бухгалтерского учёта в соответствии с выбранным вариантом действий рекомендуем ознакомиться в следующем материале:

- Энциклопедия решений. Учет собственных долей ООО, выкупленных у участников.

Рекомендуем дополнительно ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Действительная стоимость доли в уставном капитале ООО;

- Энциклопедия решений. Выплата действительной стоимости доли в уставном капитале ООО.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

30 ноября 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.