«Аудит – профессия, в которой
знание низведено до уровня мнения»

ЮрБор.

Профессия аудитора не требует ни специального образования, ни дополнительного профессионального образования, поэтому обвинять аудиторов в каком-то чрезмерном стремлении к познанию было бы не справедливо. Не справедливо обвинять аудиторов и в стремлении убедить пользователей отчетности в абсолютной уверенности относительно ее достоверности, поскольку в своей деятельности аудит ограничивается неполной, то есть, разумной уверенностью. Видимо по этой причине Конституционный суд признал публично-правовой характер аудита не в полной мере, а лишь в «значительной мере».

Добрых дел аудиторы не творят, но и зла никому не желают, ограничиваются выражением личного мнения по финансовой отчетности, которое, следует признать, в современной реальности мало кого не интересует.

Однако есть в этой профессии существенная особенность - публично выражать свое мнение, в то время как представители других профессий держат собственное мнение при себе.

Априори публичное выражение субъективных мнений в демократическом обществе не может быть произвольным, поскольку свобода слова не означает произвол мнений. Демократическое общество к тому же еще и правовое общество, в котором все равны перед законом, а это обстоятельство обязывает к правовому регулированию всякого публичного мнения, иначе аудиторы получат незаконное преимущество перед остальными гражданами. Как следствие Конституционный суд признал профессию аудитора публично-правовым достоянием, что в переводе на юридический язык означает, что в отношении аудиторов общественные интересы имеют приоритет. Простыми словами - Конституция РФ не для аудиторов.

Общественный интерес - явление социальное и в содержание права не входит. Поэтому для применения права лучше говорить о законных интересах, т.е. социальных потребностях, взятых законом под свою охрану. Что такое «общественный интерес» Конституционный суд до настоящего времени не определил, тем самым подвергая граждан искушению озаботиться субъективными вопросами: почему вдруг права и свободы отдельной категории граждан не отвечают общественным интересам и в чьих, в таком случае, интересах принимался главный закон страны?

Естественно было бы предположить, что общество заинтересовано прежде всего в соблюдении права каждого его гражданина, иначе, завтра любой гражданин может стать жертвой «общественного интереса». Этому нас учит история, в свою же очередь, мы плохо учим историю, или не по тем учебникам. Видимо по этой причине суд встал на защиту идеи утилитаризма, провозглашенной Иеремией Бентманом в конце XIII века, который презирал идею естественных прав, называя их «ерундой на ходулях». Утилитаризм не уважает права личности и суть его заключается в максимизации пользы для наибольшей части общества — принцип, которым, по мнению И. Бентмана, должны руководствоваться не только индивидуумы, но и законодатели. В эту теорию вписываются кровавые развлечения древних римлян, репрессии тридцатых годов и повышение пенсионного возраста в современной истории, когда страдания небольшой группы людей или части общества сознательно допускается если общество имеет от этого выгоду или получает удовольствие. Согласно этой теории, затраты на проведение чемпионата мира по футболу имеют приоритет перед затратами на лечение больных детей.

И. Бентман был услышан российской фемидой. Отныне, ущемленные в конституционных правах аудиторы трудятся исключительно в «общественном интересе». Публично-правовая роль аудита зафиксирована в законе об аудите и, естественно, в Кодексе профессиональной этики аудиторов.

К другой интересной особенности аудита, несомненно, следует отнести само понятие «мнение», как предмет рыночных отношений.

Профессиональное мнение аудитора следовало бы рассматривать как независимую личную услугу, а аудитора - как человека свободной профессии. Однако, российская демократия неплохо прижилась в определенной системе общественно-экономических отношений. С тем, чтобы знание приобрело форму рыночных отношений, его следует низвести до мнения. Такое отречение от разума достигается строгим регулированием процесса преобразования знания в его видимость.

Чтобы сделать мнение аудиторов продаваемым юридическим лицом, которые по определению не может иметь мнения, потребовалось особое, как мы теперь понимаем, публично-правовое регулирование в виде закона об аудиторской деятельности. Основной идеей закона стал тезис: первичность материального и вторичность идеального (субъективного, мыслимого).

В первоначально действующем законе, аудит решительно объявили предпринимательской деятельностью. С введением международных стандартов аудита получилась неувязка – деятельность предпринимательская, а стандарты профессиональные, да и в самом законе больше говорится о качестве, о контроле качества, об этике и профессиональном регулировании, то есть закон об аудите к самому предпринимательству имеет опосредованное значение.

В ныне действующей редакции закона смысл сохранили, однако, слово «предпринимательская» пришлось исключить, поскольку оно вредно воздействует на зрение и слух аудиторов и явно не вписывается в содержание закона. К чему употреблять раздражающие общество слова? О том, что деятельность предпринимательская - умный человек и так может догадаться из субъектного состава участников и содержания других статей закона - субъектами аудиторской деятельности являются юридические лица и индивидуальные аудиторы.

«Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита …» - торжественно провозглашается в определении аудиторской деятельности.

В описании понятия «аудиторская деятельность» поменяли местами слово «аудиторская» и слово «деятельность» и получилась забавная тавтология: деятельность - это деятельность. Такое универсальное определение, подойдет под любой вид деятельности. Например: страховая деятельность – деятельность по проведению страхованию; строительная деятельность - деятельность по осуществлению строительства и т.д. Ни о чем не говорящее, бессодержательное, но очень удобное для манипуляций определение.

Следует отметить, что ничего нового в этом нет, о подобных манипуляциях в определениях в начале IXX века писал Г.В.Ф. Гегель в своем знаменитом труде «Наука логики».

Что же мешало законодателю непосредственно в определении аудиторской деятельности раскрыть содержание аудита? А мешает здравый смысл – иметь мнение и соблюдать профессиональные стандарты может исключительно физическое лицо, осуществляющее профессиональную деятельность. Юридическое лицо является лишь формой организации профессиональных услуг, само оно не может осуществлять профессиональную деятельность поскольку не является обладателем профессии.

Ввиду явного несоответствия формы деятельности её содержанию, законодатель вынужден был разделить определение аудиторской деятельности на две части, отделив форму деятельности от описания содержания самой деятельности.

В стремлении представить желаемое за действительное, законодатель вместе с водой выплеснул и дитя – аудитора, который не является субъектом аудиторской деятельности. Согласно закону, аудитор «вправе участвовать в осуществлении аудиторской деятельности» по трудовому договору с аудиторской организацией.

Однако и такое косвенное участие аудитора в аудите не соответствует гражданско-правовому определению предпринимательской деятельности. Участие в предпринимательской деятельности по трудовому договору является новацией, внесенной в гражданское право законом об аудите.

В обмен на право «участвовать» в аудиторской деятельности, аудиторы обязаны принести на жертвенный алтарь аудита свои конституционные права: право на труд и право на предпринимательскую деятельность; вынуждены отказаться от гражданско-правовых договоров, от свободы на участие в общественных организациях, от права на получение дополнительного профессионального образования, согласиться на наказание и лишения личного имущества во внесудебном порядке.

В стране победившей демократии общественные интересы бдительно охраняются государством, но не настолько, чтобы государство оплачивало эти общественные интересы. Поскольку аудиторы зарабатывают на общественном интересе – пусть сами и оплачивают такие интересы, решили чиновники. С этой целью аудиторами «создана» ими же оплачиваемая организация. Отныне аудиторы несут бремя затрат на лицензирование и «общественный» контроль своей деятельности, то есть, платят за право на трудовую деятельность. К тому же, аудиторы оплачивают гражданскую ответственность работодателя в виде взноса в компенсационный фонд.

С тем, чтобы общность аудиторов не разбрелось в общественном пространстве по различным СРО, закон об аудиторской деятельности объединяет аудиторские организации и аудиторов в единственное СРО под лозунгами, исключающих всякое сомнение в единстве аудиторов: «для представления и защиты общих, в том числе профессиональных, интересов, обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности, поддержания высокого профессионального уровня аудиторской деятельности в общественных интересах».

Ангелом хранителем аудиторов, естественно, выступает «добровольно» созданная ими саморегулируемая организация, которой законодатель великодушно делегировал право контролировать и осуществлять суд в общественных интересах вплоть до удаления грешных аудиторских душ из охраняемого СРО юридического пространства.

Кодекс профессиональной этики аудиторов получил статус обязательных требований, что приравнивает этические нормы к федеральному законодательству и приводит к юридизации нравственных понятий. Мы, конечно, догадываемся о том, что законодательство имеет или должно иметь нравственные основы. Однако, в стремлении возвысить общественный интерес над волей индивида, в аудите исходят от обратного – нравственные нормы возведены в закон.

Одновременно СРО наделили правом на профессиональную аттестацию аудиторов или, иначе говоря, отлучили аудиторов от дополнительного профессионального образования.

В порыве профессионального единства главное не затоптать друг друга - говорит народная мудрость. О каких, позвольте узнать, «общих, в том числе профессиональных» интересах у юридических и физических лиц говорится в законе, если юрлица не обладают ни душой, ни телом и не могут иметь профессии? По этой банальной причине профессиональные интересы у юрлиц и физических лиц «общими» быть не могут. Не может быть предметом общих интересов и предпринимательская деятельность, поскольку физические лица - аудиторы такой деятельности не осуществляют.

Так что же вынуждает законодателя ограничивать конституционные права аудиторов и объединять их в один профессиональный союз с работодателями? Какие «общие» интересы, по мнению законодателя, исключают классовый антагонизм и превращают вынужденный симбиоз работника и работодателя во взаимную любовь? Ответ находим в самом законе - «общественный интерес».

Конституционный суд чуть из мантий не выпрыгнул, объединяя публично-правовые ограничения аудита с предпринимательской деятельностью в основе которой лежит свобода рыночных отношений. О какой предпринимательской деятельности можно вести речь, если одна сторона – покупатель, действует по принуждению государства, а другая сторона – продавец, действует в общественных интересах. И что же в этих отношениях составляет предмет для рынка?

За 20 лет доводы Конституционного суда рассеялись во времени и в законодательстве. С тех пор аудиторское заключение перестало быть частью бухгалтерской отчетности и приобрело вполне конкретных пользователей; аудит так и не стал частью финансового контроля; аудируемые лица разделились на общественно-значимых и на прочих, как следует понимать, не представляющих ныне интерес для общества и государства.

Аудиторы так и не стали субъектом аудита и недоумевают: если они не являются субъектом аудиторской деятельности, с какой стати условием осуществления трудовой деятельности является обязательное членство в саморегулируемой организации, к тому же на таких кабальных условиях?

То, в чем законодатель усматривает публичные функции СРО, на самом деле таковыми не является. Защита интересов своих членов и повышение престижа профессии - типичная задача и уставная цель всех профсоюзов и иных общественных объединений, основанных на общности интересов и добровольном членстве.

Pardon, говорит законодатель, аудитор первоначально представляет собой «вещь в себе», а требуется «вещь для нас» и здесь одним трудовым правом не обойтись. По трудовому праву получайте себе зарплату, а свое мнение формируйте - для нас, по специальному, аудиторскому праву. И отвечать будете по доморощенному дисциплинарному кодексу, во внесудебном порядке.

Гуманное аудиторское законодательство не предусматривает наказание аудиторов и ограничивается мерами дисциплинарного воздействия. Что такое «дисциплинарное воздействие» и чем оно отличается от административного наказания законодатель не разъяснил, однако предоставил СРО широкую свободу усмотрений вплоть до ограничения и лишения аудиторов конституционных прав. Поэтому единственным отличием мер дисциплинарного воздействия от законных видов наказаний, является отсутствие всякого законодательного регулирования по применению этих мер, иными словами - произвол.

Предметом любого саморегулирования являются профессиональные правила, разработанные в саморегулируемой организации. А иначе, чем в ином случае саморегулироваться? Разработка так называемых правил профессиональной деятельности представляет собой неправовую сферу профессиональной этики. Ответственность за их нарушение или несоблюдение - не юридическая, а, как справедливо указывают специалисты, морально-этическая или репутационная, что соответствует общему интересу членов СРО. Лишь опосредованно, путем лишения обязательного членства в судебном порядке, может быть реализована профессиональная ответственность в юридической форме. Вместе с тем, законодатель не устанавливает подобных границ для мер дисциплинарного воздействия.

Возможно ли в принципе рассуждать о профессиональной ответственности аудиторов, при том, что они не являются субъектами профессиональной деятельности? Еще абсурднее выглядит применение мер профессиональной ответственности к юридическому лицу за нарушение стандартов аудита. Как уже говорилась (см. "Обязательные требования в аудите") аудиторская организация может отвечать по одному пункту – отсутствие внутреннего контроля.

Федеральное законодательство является предметом государственного регулирования. Правила государственного контроля устанавливаются законом. Контрольные функции СРО представляют механизм общественного контроля. Они не могут замещать или заменять государственный контроль, который в сфере аудита действует самостоятельно в лице специально уполномоченного органа - Казначейства.

Однако мы живем в эпоху неслыханной щедрости по раздаче государственных полномочий: частные видеокамеры на дорогах, Платон, маркировка продукции и др. Аудиторы и в этом плане не стали исключением. Государство наделило СРО аудиторов функциями контроля обязательных требований, то есть федерального законодательства. Следует отметить, что в отличии от госконтроля, контроль деятельности со стороны СРО законодательством не регламентирован. В аудите мы наблюдаем парадоксальную ситуацию - орган государственной власти реализует свои властные полномочия через общественную организацию во внесудебном порядке.

Произвольная контрольная деятельность СРО аудиторов обладает неограниченными возможностями в отличии от органа государственного контроля в лице Казначейства, деятельность которого строго регламентируется системой специального федерального законодательства о государственном контроле и о защите прав предпринимательства.

В последнее время ссылки на Конституцию не придают убедительности, тем не менее, единственное СРО с обязательным членством – это серьезное ограничение конституционных прав на трудовую и предпринимательскую деятельность, является ограничением на свободное участие в общественных организациях. Подобные ограничения Конституция допускает в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства.

Трудно понять, почему общественный интерес обязательно сопровождается ограничением «прав и законных интересов других лиц». Почему бы не поискать компромисса интересов и тех и других? На пример, признать аудиторскую деятельность профессиональной деятельностью, аудитора признать субъектом этой деятельности с особым статусом в аудиторской организации, вместо дисциплинарного воздействия и тотального контроля ввести гражданско-правовую и административную ответственность, пустое тестирование кандидатов в аудиторы заменить на государственные программы дополнительного профессионального образования с полноценным дипломом аудитора, дающим право на работу по смежным профессиям и т.д.

К примеру, интерес граждан к лечению и протезированию зубов несравнимо выше, чем интерес общества к бухгалтерской отчетности. Обеспечение граждан медицинским обслуживание – такая же конституционная обязанность государства, как и право граждан на информацию. Однако общество прекрасно обходится без СРО стоматологов и не ограничивает их в конституционных правах, желаешь – работай в государственной или в частной клинике или веди частную практику, работай по трудовому или гражданско-правовому договору.

Сущность аудита заключается не в самом аудите, а в предмете аудита - бухгалтерской отчетности, интерес к аудиту опосредован через бухгалтерскую отчетность. Вместе с тем, аудиторская деятельность имеет общественное значение и публично-правовой характер, а сам предмет общественного интереса – бухгалтерская отчетность и бухгалтерская деятельность, такими свойствами не обладают. Отчетность могут составлять кто угодно и по каким угодно договорам, СРО бухгалтеров является добровольной и количество таких СРО не ограничено.

Судебная система так же действует в общественных интересах, но почему-то суды не считают аудиторское заключение надлежащим доказательством. Или у нас имеются разные общественные интересы в отношении одного предмета? Ни один суд не назначит аудиторскую проверку для подтверждения бухгалтерской отчетности. Приоритет для суда имеет экспертиза проведенная бухгалтером, который о стандартах аудита в лучшем случае лишь слышал. При этом общество прекрасно обходится без обязательного членства в СРО судебных экспертов. В свою очередь, аудитору в голову не придет ссылаться в судебной экспертизе на стандарты аудита, поскольку это не нормативные акты, а профессиональные инструкции иностранной негосударственной организации, разрешенные для применения в РФ. В виде нормативного акта стандарты аудита являются только в умах контролеров.

Если институт аудита настолько важен для основ конституционного строя, почему государство не вводит презумпцию достоверности бухгалтерской отчетности, которая подтверждена аудиторским заключением? Такая мера существенно изменила бы отношение к аудиту. В совокупности с гражданской, административной и уголовной личной ответственность аудитора, такой подход заменил бы необходимость тотального контроля и непомерные ограничения конституционных прав. Однако для этого следует прежде признать аудиторскую деятельность профессиональной деятельностью. Без такой основы аудита, все далее основанное есть и будет «колоссом на глиняных ногах».

Существующее отношение к аудиту подсказывает, что в законе об аудиторской деятельности публичная роль аудита чрезмерно преувеличена. Следует признать, что «общественный интерес» в аудите служит не целью, а средством и представляет удобную ширму для прикрытия отнюдь не общественных потребностей.

Аудитор,
Управляющий ПКАТ «Авдеев и К»
Авдеев Ю.Б.