Почему выгодно иметь переплату по налогам? Когда стоит рассказать налоговикам о допрасходах? Как выгоднее перенести убытки?

Компания защитит себя от доначислений, если заранее создаст налоговую подушку безопасности. Есть четыре варианта такой подстраховки.

Способ 1. Переплатите налоги

Самый простой способ избавиться от штрафа - иметь переплату. Если в ходе проверки инспекторы выявят недоимку, компании не грозят пени и штрафы. Впрочем, есть нюансы. По общему правилу учесть переплату возможно не позднее трех лет со дня уплаты налога (п. 5 ст. 78 НК). Есть три варианта зачета излишне уплаченных или взысканных налогов, пеней и штрафов (ст. 78 НК).

Самостоятельно. Инспекция вправе решить вопрос самостоятельно в одностороннем порядке (п. 5, 14 ст. 78, п. 1, 9 ст. 79 НК, определение КС от 24.09.2013 № 1277-О). Согласия налогоплательщика не требуется.

По заявлению налогоплательщика. Компания вправе попросить зачесть переплату в счет уплаты будущих налогов (п. 4 ст. 78 НК). Еще один вариант – пустить ее на погашение имеющейся задолженности (п. 5 ст. 78 НК).

В судебном порядке. Если налоговики и компания не договорились, стоит обратиться в суд (определение КС от 21.06.2001 № 173-О, постановление Президиума ВАС от 08.11.2006 № 6219/06).

Суды подтверждают, что зачет - один из видов возврата излишне уплаченных налогов (постановление Президиума ВАС от 29.06.2004 № 2046/04). Причем налогоплательщик вправе обратиться в суд с возвратом старой переплаты за пределами трехлетнего срока. Для этого надо доказать, что компания поздно узнала о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК). Например, в день выдачи справки о состоянии расчетов по налогам, взносам, сборам. Перед обращением в суд необходим досудебный порядок: подайте в инспекцию заявление о возврате, либо зачете налога.

Судебный порядок возврата переплаты выработан позицией высших судов (определения КС от 21.12.2011 № 1665-О-О, от 21.06.2001 № 173-О, постановления Президиума ВАС от 26.07.2011 № 18180/10, от 25.02.2009 № 12882/08). Однако споры возникают. В первую очередь, по поводу того, с какого времени начинает течь срок переплаты. Рассмотрим несколько ситуаций.

От даты уплаты налога или даты подачи уточненной декларации. Судебная практика разнообразная. Одни считают, что срок начинается с момента подачи уточненки (постановление АС Московского округа от 26.06.2017 № Ф05-8400/2017). Другая позиция: срок надо исчислять с момента первичной декларации, так как о переплате налогоплательщику должно было быть известно в момент уплаты спорной суммы (постановления Президиума ВАС от 25.02.2009 № 12882/08, АС Западно-Сибирского округа от 29.12.2017 № Ф04-5678/2017, Поволжского округа от 12.09.2017 № Ф06-23054/2017).

От получения акта сверки или справки о состоянии расчетов с бюджетом. Налоговая может самостоятельно сделать зачет переплаты, предварительно направив налогоплательщику акт сверки по расчетам (п. 3 ст. 78 НК). Логично предположить, что трехлетний срок начинает исчисляться с даты получения этих документов (постановления АС Дальневосточного округа от 05.12.2017 № Ф03-4545/2017, Уральского округа от 14.03.2017 № Ф09-406/17).

Но есть и обратное мнение. Поскольку организация самостоятельно рассчитывает налоги и обязана заявлять о переплате сама, акты сверки - не единственный документ, который подтверждает факт переплаты (постановления АС Северо-Западного округа от 07.09.2016 № Ф04-3529/2016, Поволжского округа от 18.08.2017 № Ф06-23272/2017, Северо-Кавказского округа от 05.09.2017 № Ф08-6365/2017, решение АС Ханты-Мансийского автономного округа от 01.06.2018 № А75-4855/2017).

От получения решения по выездной проверке или вступления в силу решения суда. ВАС утверждал, что трехлетний срок начинает исчисляться по итогам выездной проверки (постановление Президиума ВАС от 21.12.2010 № 3972/10). Ведь именно с этого момента организация узнает, что она не должна была платить налог или должна заплатить его в меньшем размере (постановление АС Восточно-Сибирского округа от 21.03.2017 № А58-3566/2016). Но иногда инспекторы настаивают, что компания узнала о переплате раньше даты вынесения решения по выездной проверке (постановления АС Восточно-Сибирского округа от 28.09.2017 № Ф02-4184/2017, Волго-Вятского округа от 10.06.2016 № Ф01-1970/2016).

Дата решения суда также не всегда является точкой отсчета трехлетнего срока. Налогоплательщик и до вынесения решения судом имел возможность правильно исчислять и уплачивать налоги (постановление АС Московского округа от 14.06.2016 № Ф05-7451/2016).

Запомните! Если в ходе проверки обнаружится недоимка по налогам, переплата поможет избежать штрафных санкций. Надо отслеживать срок переплаты, чтобы он не вышел за пределы трех лет. Вернуть переплату за пределами трех лет возможно только в судебном порядке и то при условии того, что удастся доказать, что о факте переплаты не было известно. Судебный вариант - всегда долгий и трудозатратный.

Способ 2. Найдите о неучтенные расходы

В рамках выездной проверки инспекция имеет право проверить период не более трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (п. 4 ст. 89 НК). Обычно в этот срок включают текущий год, хотя в НК нет разъяснений по этому вопросу.

Допустим, инспекция в рамках выездной проверки выявила недоимку по налогу на прибыль за 2017 год. Проверяющие вынесли решение о привлечении к ответственности в виде штрафа (п. 1 ст. 122 НК). Организация решила заявить дополнительные внереализационные расходы после окончания проверки в 2018 году, но до вынесения решения. Для этого компания подала уточненную декларацию по налогу на прибыль. Получается, заявленные внереализационные расходы до этого не участвовали в формировании налоговой базы 2017 года.

Это не запрещено законом, но налоговики имеют право провести дополнительные мероприятия налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК). Также они вправе вынести решение по предыдущей проверке без учета данных уточненки, либо назначить повторную выездную проверку с учетом новых обстоятельств.

Есть второй вариант: не заявлять дополнительные расходы в ходе проверки, а произвести перерасчет налоговой базы за текущий отчетный (налоговый) период (абз. 3 п. 1 ст. 54 НК). Для этого включите в базу текущего отчетного периода сумму выявленной ошибки, которая привела к излишней уплате в предыдущем. Такое возможно, если в текущем отчетном периоде компания получила прибыль. Если же у организации убыток, необходимо произвести перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка (письма Минфина от 16.02.2018 № 03-02-07/1/9766, от 24.03.2017 № 03-03-06/1/17177).

Обязанность подавать уточненные декларации возникает только в случае, когда в результате ошибки занижена сумма налога (абз. 2 п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК). Поэтому заявление дополнительных расходов в ходе проверки - это право организации, а не обязанность.

Соотнесите расходы с налоговым периодом. Заявить допрасходы законно либо когда невозможно определить период совершения ошибок, либо когда искажение привело к переплате (определение КС от 21.05.2015 № 1096-О). Стоит учесть, что это правило применяют в исключительных случаях: когда налогоплательщик докажет правомерность отнесения задолженности на расходы не того налогового периода, к которому они фактически относятся. Расходы для целей налогообложения признаются таковыми в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК). Это значит, что компания не может произвольно выбирать время признания расходов, не доказав период обнаружения ошибки.

Пример.

Компания заказала услуги от сторонних организаций в ноябре 2017 года. Первичные документы фирма получила в марте 2018 года, уже после сдачи годовой бухгалтерской и налоговой отчетности за 2017 год. Таким образом, сумма неучтенного расхода в 2017 году повлекла к излишней уплате налога на прибыль за 2017 год. Руководствуясь статьей 54 НК исправление в налоговом учете можно произвести в текущем налоговом периоде 1 квартала 2018 года. Для этого надо отразить неучтенный расход в отчетности.

Инспекторы настаивают, что допрасходы надо заявлять в трехлетний срок (ст.78 НК). Однако сама статья 54 НК не указывает на то, что корректировать ошибку можно в пределах трех лет. Судебная практика складывается в пользу налогоплательщиков (определение ВС от 17.11.2015 № 304-КГ15-14256, постановления АС Западно-Сибирского от 30.11.2016 № Ф04-4774/2016, Московского от 23.06.2016 № Ф05-6897/2016, ФАС Уральского от 09.02.2015 № Ф09-9862/14 Восточно-Сибирского от 03.02.2014 № А78-2456/2013 округов).

Однако есть противоположное мнение. Оно основано на том, что корректировка налоговой базы за пределами трехлетнего срока ставит одного налогоплательщика в преимущественное положение по сравнению с другими. Теми, которые корректируют базу в периоде совершения ошибки (постановление ФАС Московского округа от 09.07.2014 № Ф05-7080/2014). В недавнем определении СКЭС ВС от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988 судьи упомянули о связи статей 54 и 78 НК. Но это были второстепенные выводы суда.

Способ 3. Перенесите убытки

Компания создаст подушку безопасности, если будет переносить убытки на будущее. По определению в статье 274 НК убыток – это отрицательная разница между доходами и расходами в отчетном или налоговом периоде. Статья 283 НК позволяет перенести убытки на будущее. До 2017 года у налогоплательщиков было ограничение: НК разрешал переносить убытки только в течение 10 лет. Сейчас его сняли, и прибыль возможно уменьшить на убытки, полученные в предыдущих налоговых периодах, но не более чем на 50 процентов (п. 2.1 ст. 283 НК). Правило будет действовать до конца 2020 года. Убытки, образовавшиеся до 1 января 2017 года, учитывают по старым правилам (письмо ФНС от 16.01.2018 № СД-4-3/539).

Есть категории налогоплательщиков, на которых 50-процентное ограничение не распространяется (ст. 284 НК):

  • участники свободной экономической зоны;
  • участники региональных инвестиционных проектов;
  • резиденты особой экономической зоны в Калининградской области и т.д.

Налогоплательщик обязан хранить первичные документы в течение всего срока, пока он уменьшает налоговую базу текущего периода на ранее полученные убытки. Плюс к этому еще четыре года после отчетного периода, в котором фирма полностью списала убыток (подп. 8 п. 1 ст. 23 и п. 4 ст. 283 НК). Возможность учесть убыток носит заявительный характер. Именно компания обязана доказать законность и обоснованность полученного убытка. Если подтверждающих документов нет, налогоплательщика ждут доначисления (определение КС от 25.10.2016 № 2206-О, постановление Президиума ВАС от 24.07.2012 № 3546/12).

Хранить документы следует и за периоды, когда инспекторы проводили проверки (письма Минфина от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278, от 23.04.2009 № 03-03-06/1/276, постановления ФАС Западно-Сибирского от 20.08.2013 № А03-14608/2012, Северо-Западного от 21.09.2012 № А56-70108/2011, Поволжского от 25.01.2012 № А12-5807/2011 округов).

Важно. Уменьшать налогооблагаемую базу на убытки законно только при условии прибыли в текущем отчетном периоде и при наличии документов, которые подтверждают размер и период возникновения убытков.

Впрочем, иногда судьи спокойно относятся к отсутствию первички при списании убытков (постановления ФАС Уральского округа от 01.06.2011 № Ф09-2789/11-С3, Московского округа от 09.12.2010 № КА-А40/15039-10). Например, в решении ФАС Волго-Вятского округа от 11.02.2008 № А11-2175/2007-К2-20/131 арбитры отменили доначисления налога на прибыль, так как объем полученного компанией в предыдущем налоговом периоде убытка подтверждали ранее проведенные проверки.

Если убытки фирма получила в нескольких налоговых периодах, переносить их необходимо последовательно (п. 3 ст. 283 НК). Также на убытки можно уменьшать налоговую базу не только по итогам года, но и по итогам каждого отчетного периода: I квартала, полугодия, девяти месяцев (абз. 1 п. 1 ст. 283 НК, письма Минфина от 19.04.2010 № 03-03-06/1/276, от 10.10.2009 № 03-03-06/1/738). Убытки можно перенести с перерывами во времени. Например, заявить в первом квартале текущего года, а потом только по итогам года.

Обратите внимание. Инспекция пристально изучит убыточные декларации, состав доходов и расходов. Подтвердите документально и экономически обоснуйте все убытки.

Компании придется пояснять проверяющим причины образования убытков. Вот некоторые объяснения, которые удовлетворят инспекторов:

  • компания получила убытки на начальном этапе ведение бизнеса. Как вариант - при открытии нового вида деятельности, что потребовало значительных финансовых затрат;
  • покупательская способность в условиях кризиса снизилась;
  • на рынке высокая конкуренция;
  • сезонный вид деятельности организации;
  • снизились объемы реализации и закупок при наличии постоянных затрат;
  • компания вложила деньги в дорогостоящее оборудование, транспортные средства, недвижимость и др.,
  • случились чрезвычайные ситуации, аварии (пожар, потоп).

Способ 4. Узнайте мнение чиновников

В случае нестандартной ситуации стоит заранее подготовить доводы в свою пользу. Один из вариантов подстраховки – обратиться за разъяснениями к чиновникам (п. 8 ст. 75, подп. 3 п. 1 ст. 111 НК).Причем стоит проанализировать, чья позиция – Минфина или ФНС – в ситуации, близкой к вашей,лояльнее.

Минфин дает разъяснения на основании статьи 34.2 НК. Однако, если его позиция противоречит выводам ВАС или ВС, налоговики руководствуются актами и письмами судов (письма ФНС от 26.11.2013 № ГД-4-3/21097, Минфина от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571 «О формировании единой правоприменительной практики»).

Налоговики обязаны разъяснять спорные ситуации на основании под-пункта 4 пункта 1 статьи 32 НК. Все их разъяснения бесплатны (приказ ФНС от 30.04.2015 № СА-7-17/180@).

В случае спора предъявите адресное разъяснение. В большинстве случаев оно убедит проверяющих и обезопасит от пеней и штрафов.