Комментарий к Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 N 307-ЭС21-2135 по делу N А21-10479/2019 о увеличении сроков судебного взыскания налогов.

Определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 N 307-ЭС21-2135 по делу N А21-10479/2019 фактически продлен срок с шести месяцев до двух лет на обращения в суд налогового органа с заявлением о взыскании причитающейся к уплате суммы  налога.

Как следует из судебных актов, Инспекция обратилась в Арбитражный суд с заявлением о взыскании с общества с ограниченной ответственностью недоимки по налогу, начисленного по результатам камеральной проверки налоговой декларации по НДС. В суде Общество заявило пропуск налоговым органом шестимесячного срока, установленного п. 3 ст. 46 НК РФ, на обращение в суд с таким заявлением.

Удовлетворяя требования инспекции суд первой инстанции исходил из того, что заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока указанного в требовании для добровольной уплаты налога.

При рассмотрении  дела апелляционным судом установлено, что вследствие длительности проведения камеральной налоговой проверки решение по ее результатам было принято инспекцией с нарушением совокупности сроков установленных Налоговым кодексом для проведения камеральной проверки, и на момент обращения в суд Инспекцией пропущен предельный шестимесячный срок. Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции и отказал Инспекции в удовлетворении требований.

Суд округа отменил постановление суда апелляционной инстанции, оставив в силе решение суда первой инстанции. При этом суд округа указал, что с учетом положений пункта 3 статьи 46 Налогового кодекса шестимесячный срок на обращение инспекции в суд с заявлением о взыскании недоимки по налогу, пеням, штрафам следует исчислять на следующий день после истечения срока указанного в требовании для добровольного исполнения.  Соответственно, обращаясь в арбитражный суд с настоящим заявлением, инспекция не нарушила предусмотренный пунктом 3 статьи 46 Налогового кодекса шестимесячный срок.

Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации указала, что суд первой инстанции и суд округа неправомерно не рассмотрели доводы налогоплательщика о нарушении Инспекцией сроков проведения налоговой проверки, поскольку эти доводы в силу прямого указания, содержащегося в пункте 31 постановления Пленума N 57, имели юридическое значение для настоящего дела. Однако допущенное судами нарушение норм процессуального права не привело к неправильному разрешению спора по существу, поскольку Инспекцией соблюден двухлетний срок установленный абзацем третьим пункта 1 статьи 47 НК РФ.

До настоящего времени, при рассмотрении споров на обращения налоговой инспекции в суд с заявлением о взыскании налогов на основании  пункта 3 ст. 46 НК РФ суды руководствовались шестимесячным сроком. Применение Верховным судом к спорным правоотношениям положений статьи 47 НК РФ фактически увеличивает этот срок до двух лет и позволяет налоговым органам не соблюдать сроки и очередность взыскания в пределах предельного двухлетнего срока.

Как указал  Верховный суд, в статьях 46 и 47 Налогового кодекса в первоначальной редакции отсутствовали положения, которые бы объективно ограничивали срок взыскания задолженности по налогам. Однако начиная с 02.09.2010 в абзаце третьем пункта 1 статьи 47 Налогового кодекса установлен двухлетний предельный срок судебного взыскания задолженности, применяемый при утрате налоговым органом возможности внесудебного взыскания. Предельный двухлетний срок выступает гарантией соблюдения принципа правовой определенности: он исчисляется с момента истечения срока добровольного исполнения обязанности по уплате, указанного в требовании, и поглощает иные предусмотренные статьями 46 - 47 Налогового кодекса сроки совершения промежуточных действий, направленных на взыскание задолженности налоговым органом. В соответствии с волей законодателя по истечении названного предельного срока налоговый орган, утративший возможность принятия собственных решений (постановлений) о взыскании задолженности также утрачивает и право на обращение с соответствующим требованием в суд.

Вместе с тем, статья 47 НК РФ регулирует отношения по взысканию налога за счет имущества налогоплательщика, которое может быть принято только после вынесения решения о взыскании налога в порядке п. 3 ст. 46 НК РФ и при обязательном условии, что законно принятое решение предъявлено для исполнения в банк налогоплательщика и на счете в банке отсутствуют  или недостаточно денежных средств для удовлетворения требований указанных в решении инспекции.

Решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика в порядке ст. 47 НК РФ принимается в течение одного года после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании причитающейся к уплате суммы налога. Заявление может быть подано в суд в течение двух лет со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога.

По сути, статьи 46 и 47 регулируют разные процедуры: ст. 46 устанавливает порядок вынесения решения о взыскании и обращение взыскание на денежные средства на счете налогоплательщика; ст. 47 устанавливает порядок исполнения решения о взыскании за счет имущества налогоплательщика.   Таким образом, применение двухлетнего срока, предусмотренного статьей 47 НК РФ, возможно только при условии,  когда выполнены все процедуры, перечисленные в статье 46 и у налогового органа возникло законное право на вынесение решения о взыскании за счет имущества налогоплательщика в порядке ст. 47 НК РФ.

Кроме того, применению двухлетнего срока должно предшествовать пропуск годичного срока на принятие решения о взыскании за счет имущества. Однако, при отсутствии законного права на вынесение такого решения нет оснований и для исчисления годичного срока, а значит не наступило событие для применения следующего двухлетнего срока на обращение в суд.

По конкретному делу предметом спора является правомерность обращения инспекции в суд с требованием о принятии решения о взыскании в порядке п.3 ст. 46 НК РФ, при отсутствии которого невозможно применить положения статьи 47 НК РФ, то есть вынести следующее решение о взыскании за счет имущества налогоплательщика.

Верховный суд признал, что шестимесячный срок для обращения в суд с заявлением о взыскании в порядке п. 3 ст. 46 НК РФ Инспекцией пропущен, а значит у Инспекции не было законных оснований для вынесения очередного решения о взыскании за счет имущества налогоплательщика, как следствие у суда отсутствовали основания для применения двухлетнего срока  установленного статьей 47 НК РФ в случае пропуска годичного срока для вынесения такого решения.

Вывод суда о том, что введенный в 2010 году двухгодичный срок поглощает шестимесячный срок, предусмотренный пунктом 3 статьи 46 НК РФ, противоречит буквальному тексту законодательства, поскольку законодатель сохранил шестимесячный срок, который по смыслу, придаваемому Верховным судом, теряет свое значение вопреки воли законодателя. Такой подход судебной власти является вмешательством в компетенцию законодательной власти.

Решение налогового органа или решения суда, принятое в порядке п.3 ст. 46 НК РФ, обязывает Инспекцию соблюдать очередность взыскания и не освобождает от принятия решения о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика только при условии отсутствия денежных средств.  В тоже время, принятие решения о взыскании судом в порядке статьи 47 НК РФ подразумевает, что до обращения в суд налоговым органом была соблюдена установленная кодексом процедура обращения взыскания на имущество налогоплательщика.

По мнению суда, предельный двухлетний срок выступает гарантией соблюдения принципа правовой определенности. Мы привыкли к заявлениям власти, когда нарушения прав налогоплательщика преподносится как его очередное благо. По сравнению с прежней редакцией статьи 47 НК РФ, действующей до 02.09.2010 года, двухлетний срок не дает дополнительных гарантий налогоплательщику, а лишь увеличивает право налогового органа на принятия решения о взыскании налога с одного года до двух лет. Комментируемое Определение Верховного суда вовсе стирает различие между решениями о взыскании недоимки, принятыми в порядке ст. 46 и в порядке ст. 47 НК РФ, и позволяет налоговым органам не соблюдать сроки, процедуры и очередность взыскания, ограничивая произвол двумя годами, к тому же с правом восстановления пропущенного двухгодичного срока.

Ю.Б. Авдеев,
аудитор