ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

При применении организациями и индивидуальными предпринимателями УСН происходит не замена уплаты одного налога другим, а освобождение их от всех соответствующих обязанностей налогоплательщика по некоторым налогам (аналогично, как и при применении ЕНВД), например, от обязанности представлять соответствующие декларации, вести налоговый учет по налогу на прибыль, вести книгу продаж и книгу покупок, становиться на налоговый учет по местонахождению недвижимого имущества, вести индивидуальные карточки по ЕСН. В изменениях уточняется, от какого налога освобождается налогоплательщик при применении УСН (статья 346.11 НК РФ):

Для организаций
Для предпринимателей
Налог на прибыль организаций
Налог на доходы физических лиц
Налог на добавленную стоимость
Налог на добавленную стоимость
Налог на имущество организаций
Налог на имущество физических лиц
Единый социальный налог
Единый социальный налог

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Таким образом, налогоплательщики, применяющие УСН, ввозящие товары на таможенную территорию Российской Федерации, должны уплачивать НДС при осуществлении этих операций. Такая норма введена для того, чтобы не создавать для плательщиков налога по упрощенной системе налогообложения льготный режим налогообложения по импорту товаров. Все остальные операции при применении упрощенной системы налогообложения не подлежат обложению НДС.

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не выписывают своим покупателям счета-фактуры и осуществляют расчеты с покупателями без выделения в первичных документах сумм НДС. В том случае, если налогоплательщик, применяющий УСН, выставит покупателю счет-фактуру с выделением сумм НДС, то данный налогоплательщик в соответствии с пунктом 5 статьи 173 НК РФ должен уплатить в бюджет НДС.

В письме ФНС России от 24 ноября 2004 года №03-1-08/2367/45@ «О порядке исчисления налога на добавленную стоимость» указано, что при переходе плательщиков налога на добавленную стоимость на УСН отсутствуют правовые основания для применения налоговых вычетов. Поэтому в случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет согласно пункту 3 статьи 170 НК РФ.

В соответствии со статьей 171 НК РФ право на вычет сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, возникает в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых:

·   для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения;

·   для перепродажи.

Упрощенная система налогообложения может предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13 - 15 НК РФ.

Согласно пунктам 2 и 3 статьи 346.11 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации, а иные налоги они уплачивают в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 года №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу (далее - ЕСН), установленные главой 24 НК РФ. Пунктом 1 статьи 236 НК РФ установлено, что объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также по авторским договорам. Причем согласно пункту 3 статьи 236 НК РФ указанные выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. Поскольку организация, применяющая УСН, не является плательщиком налога на прибыль, на нее не распространяется пункт 3 статьи 236 НК РФ. На основании вышесказанного, по мнению Минфина России, изложенному в письме от 16 февраля 2005 года №03-05-02-05/2, оплата стоимости путевок в санаторий, оказание материальной помощи сотрудникам организации, а также оплата обучения в вузе, связанного с получением второго образования, облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (за исключением выплат, не связанных с трудовой деятельностью, например к юбилейной дате). Кроме того, как указано в письме Минфина России от 25 апреля 2005 года №03-03-02-04/1/102, оплата стоимости протезирования зубов также облагается страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

По вопросу начисления страховых взносов на суммы компенсации транспортных расходов в связи с разъездным характером работы, Минфин России разъяснил следующее. Если в должностной инструкции работника или локальном нормативном акте организации указано, что работа физического лица по занимаемой должности носит разъездной характер, то денежные средства, выдаваемые ему под отчет на разъезды, связанные со служебной деятельностью, в черте города, не облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, в остальных случаях они подлежат обложению в установленном порядке, поскольку в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность или возмещение командировочных расходов).

Пунктом 5 статьи 346.11 НК РФ установлено следующее:

«Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ».

Как следует статья 24 НК РФ, налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет, либо внебюджетный фонд налогов.

Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики.

Налоговые агенты обязаны:

·   правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) налоги;

·   в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности;

·   вести учет выплаченных доходов налогоплательщикам, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе по каждому налогоплательщику;

·   представлять в налоговый орган по месту учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на налогового агента обязанностей он несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации: неправомерное неперечисление либо неполное перечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению влечет взыскание штрафа в размере 20 % от суммы, подлежащей перечислению.

У организаций и индивидуальных предпринимателей, перешедших на упрощенную систему, налогообложения, могут возникнуть обязанности налоговых агентов в отношении:

1) налога на добавленную стоимость в случаях:

- приобретения товаров (работ, услуг) у иностранных лиц, не состоящих на учете в качестве налогоплательщиков;

- аренды федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества;

- реализации конфискованного имущества, бесхозных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, если организация или индивидуальный предприниматель имеют специальные полномочия на осуществление такой деятельности;

- реализации по посредническому договору (с участием в расчетах) на территории Российской Федерации товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков;

Согласно статье 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров с учетом налога. Налоговая база определяется налоговыми агентами при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога.

При предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога по каждому арендованному объекту имущества. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

При реализации на территории Российской Федерации конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов, скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, налоговая база исчисляется исходя из цены реализуемого имущества (ценностей), определяемой на основании положений статьи 40 НК РФ, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья). В этом случае налоговыми агентами признаются органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию указанного имущества.

Налоговыми агентами признаются также организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, комиссии или агентских договоров с иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, при реализации на территории Российской Федерации товаров указанных иностранных лиц. В этом случае налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость таких товаров с учетом акцизов (для подакцизных товаров) без включения в них суммы налога.

Являясь налоговым агентом по приведенным выше основаниям, организация или индивидуальный предприниматель заполняет раздел 2. «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента» налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. Расчет заполняется в соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденным приказом Минфина РФ от 7 ноября 2006 года №136н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и порядка ее заполнения».

Поскольку данные налоговые агенты сами не являются плательщиками НДС, суммы налога, уплаченные ими в бюджет, не предъявляются к возмещению из бюджета и, следовательно, не указываются в декларации. Данные суммы включаются в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы. По строке 190 упомянутого раздела 2.2 показывается общая сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет за данный налоговый период.

2) налога на доходы физических лиц.

Порядок исчисления налога налоговыми агентами определен в статье 226 НК РФ. Данной статьей установлено, что организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом всех особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ. Указанные организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций, коллегии адвокатов и их учреждения в Российской Федерации именуются налоговыми агентами.

Например, при выплате организацией, применяющей УСН, доходов в виде дивидендов другим организациям (применяющим обычный режим налогообложения), она обязана в общеустановленном порядке удержать у источника выплаты налог и внести его в доход федерального бюджета (смотрите письмо Минфина России от 11 марта 2004 года №04-02-05/3/19 «О порядке расчета чистой прибыли организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения»).

Исчисление и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата сумм налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Более подробно с вопросами, касающихся применения различных режимов налогообложения субъектами малого предпринимательства, формы и порядок представления бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности, порядка государственной регистрации хозяйствующих субъектов, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Деятельность субъектов малого предпринимательства».