Журнал "Московский налоговый курьер" № 21-22/2008

УЧЕТ РАСХОДОВ НА ЗАРПЛАТУ

—Добрый день, Тамара Михайловна! Скажите, пожалуйста, вправе ли мы учесть в составе расходов затраты на заработную плату, если она начислена в период применения общего режима налогообложения, а выплачена после перехода на упрощенную систему?

—Конечно же нет. И вот почему. В подпункте 5 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ указано, что организации, которые до перехода на УСН при исчислении налога на прибыль организаций использовали метод начислений, при переходе на упрощенную систему налогообложения не вычитают из налоговой базы денежные средства, уплаченные после перехода на УСН в оплату расходов организации, если до перехода на УСН такие расходы были учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с главой 25 НК РФ.

Порядок признания расходов при методе начисления установлен в статье 272 НК РФ. Так, согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318—320 НК РФ. При этом в пункте 4 статьи 272 НК РФ определено, что затраты на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 НК РФ расходов на оплату труда.

Таким образом, несмотря на то, что начисленная до перехода на упрощенную систему налогообложения заработная плата была выплачена вами уже после перехода на упрощенку, вы не вправе учитывать эти затраты в составе расходов при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

ЗАТРАТЫ НА ПРОВЕДЕНИЕ КОНКУРСА

— Здравствуйте! Наша организация применяет упрощенную систему с объектом налогообложения доходы минус расходы. Мы проводили конкурс, по результатам которого победителям вручали призы. Может ли организация затраты на проведение конкурса, в том числе на покупку призов, списать как расходы на рекламу?

— Прежде всего необходимо уточнить, что за конкурс вы проводили, по результатам которого победителям вручались призы. Понесенные вами расходы могут рассматриваться в качестве расходов на рекламу только в том случае, если проведение конкурса являлось одним из способов распространения информации, направленной на привлечение внимания неопределенного круга лиц к объекту рекламирования или поддержание интереса к нему и (или) его продвижение на рынке.

Если это так, тогда при определении налоговой базы вы вправе уменьшить полученные доходы на предусмотренные в подпункте 20 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ расходы на рекламу.

При этом в пункте 2 статьи 346.16 и пункте 2 статьи 346.17 НК РФ установлено, что указанные расходы принимаются после их фактической оплаты, а также при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, и в порядке, предусмотренном в статье 264 НК РФ для исчисления налога на прибыль организаций.

На основании подпункта 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на рекламу следует рассматривать с учетом пункта 4 статьи 264 НК РФ, в котором среди прочих расходов поименованы затраты на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний.

При этом обращаю ваше внимание на то, что расходы на покупку призов признаются после их фактической оплаты в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. А датой признания этих расходов будет являться последняя из следующих дат: дата оплаты призов или дата их списания на рекламные цели.  

ЗАТРАТЫ НА ПОКУПКУ ЖУРНАЛА

—Наша организация занимается рекламной деятельностью и применяет упрощенную систему с объектом налогообложения доходы минус расходы. Можем ли мы учесть в составе расходов затраты на покупку журнала по бухгалтерскому учету?

—Нет, конечно. И вот почему. Во-первых, затраты такого рода не указаны в установленном в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ закрытом перечне расходов, учитываемых при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Во-вторых, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, согласно пункту 3 статьи 4 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» освобождены от обязанности по ведению бухгалтерского учета, и, следовательно, указанные затраты экономически неоправданны.

И наконец, в-третьих, такие затраты не направлены на получение дохода.

РЕКОНСТРУКЦИЯ ЗДАНИЯ

— Добрый день, Тамара Михайловна! Наша организация, применяющая упрощенную систему с объектом налогообложения доходы минус расходы, приобрела здание. Данное здание не было введено в эксплуатацию, так как предстоит его реконструкция. Можем ли мы в целях налогообложения включить стоимость расходов на реконструкцию в первоначальную стоимость здания?

— В подпункте 1 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ установлено, что расходы на приобретение основных средств и реконструкцию основных средств, приобретенных и произведенных в период применения упрощенной системы налогообложения, принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

Согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ в состав основных средств включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ, а расходы на реконструкцию основных средств определяются с учетом положений пункта 2 статьи 257 НК РФ.

Так, в пункте 1 статьи 257 НК РФ указано, что под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. При этом первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Кроме того, в пункте 2 статьи 257 НК РФ предусмотрено, что первоначальная стоимость основных средств может изменяться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Следовательно, если организация оплачивает расходы на реконструкцию приобретенного, но не введенного в эксплуатацию здания, то его первоначальная стоимость увеличивается на величину таких расходов и учитывается при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. При этом учитываться она будет с момента ввода реконструируемого основного средства в эксплуатацию после окончания и оплаты соответствующих работ.

Аналогичная позиция высказана в письме Минфина России от 20.08.2007 № 03-11-04/2/205.

ОПЛАТА РАБОТ ПО ВЗАИМОЗАЧЕТУ

—Наша фирма применяет упрощенную систему с объектом налогообложения доходы. За выполненные нами работы была произведена оплата товарами по взаимозачету. Стоимость полученных товаров отражена в Книге учета доходов и расходов, и уплачен налог 6%. Нужно ли нам будет платить налог по УСН в случае реализации этих товаров?

—Конечно же да. Согласно статье 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики учитывают, в частности, доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ.

В свою очередь в статье 249 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных и выручка от реализации имущественных прав.

При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.

Кроме того, на основании статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в  случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе.

Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Таким образом, когда за выполненные работы заказчик рассчитался с вами товарами по взаимозачету, вы сделали абсолютно верно, отразив их стоимость в Книге учета доходов и расходов и уплатив с полученной суммы налог. После того как товары получены и оприходованы, начинается их реализация. Соответственно доходы от реализации товаров вы также должны учитывать при определении объекта налогообложения на дату поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу.

УЧЕТ РАСХОДОВ НА ХРАНЕНИЕ

—Наша организация занимаемся оптовой торговлей мебелью и применяет упрощенную систему (объект — доходы минус расходы). Немалую долю в расходах занимают затраты на хранение. Можем ли мы при исчислении налога, уплачиваемого при применении УСН, учитывать расходы на хранение мебели, не дожидаясь ее реализации?

—Да, можете. При определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на предусмотренные в подпункте 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 этого же пункта), а также на расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров.

При этом согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходы, непосредственно связанные с реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.

Таким образом, налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, могут признавать расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке приобретенных для дальнейшей реализации товаров по мере их фактической оплаты, не дожидаясь реализации самих товаров.

ПОЛУЧЕНИЕ СТРАХОВОГО ВОЗМЕЩЕНИЯ

—Добрый день, Тамара Михайловна! Наша организация, применяющая упрощенную систему с объектом налогообложения доходы, занимается транспортными перевозками. Все машины застрахованы. Должны ли мы суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании в результате ДТП, включать в налоговую базу при исчислении единого налога?

—В статье 346.15 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ, и не учитывают доходы, которые предусмотрены в статье 251 НК РФ.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, указанные в пункте 3 статьи 250 НК РФ доходы в виде сумм возмещения убытков или ущерба.

Учитывая, что полученная налогоплательщиком сумма страхового возмещения по своей сути представляет сумму возмещения ущерба, причиненного его имуществу, она подлежит включению в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

ДОГОВОР ПРОСТОГО ТОВАРИЩЕСТВА

—Добрый день! У нас такая ситуация. Мы заключили с организацией А договор простого товарищества для строительства и последующей реализации загородных домов. И мы, и организация А применяем упрощенную систему с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Ведение общего бухгалтерского и налогового учета осуществляет организация А. Каков порядок учета расходов, произведенных в рамках ведения совместной деятельности, в данном случае?

—Учитывая, что стороны договора простого товарищества соединяют свои вклады и совместно действуют без образования юридического лица, а также то, что участниками простого товарищества не могут быть физические лица, учет хозяйственных операций по договору простого товарищества, включая учет расходов и доходов, а также расчет и учет финансовых результатов осуществляются в общеустановленном порядке.

То есть для целей бухгалтерского учета применяются правила и нормы в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, а для целей налогообложения применяется общий режим налогообложения.

Вне рамок договора простого товарищества каждый участник ведет учет своих доходов и расходов в соответствии с применяемой им системой налогообложения. При этом доход, распределяемый в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитывается в порядке, предусмотренном в статье 278 Налогового кодекса РФ.

В вашем случае, учитывая, что и вы, и организация А применяете упрощенную систему налогообложения, налоговый учет необходимо осуществлять по правилам главы 26.2 НК РФ.

В статье 346.15 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемыесогласно статьям 249 и 250 НК РФ, и не учитывают доходы, предусмотренные в статье 251 НК РФ.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, указанные в пункте 9 статьи 250 НК РФ доходы в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе и учитываемого в порядке, предусмотренном в статье 278 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод).

Значит, доход, распределяемый в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитывается при определении объекта налогообложения в общей сумме полученных доходов в отчетном (налоговом) периоде его получения. При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 346.20 НК РФ налог с дохода от совместной деятельности уплачивается по ставке 15%.

ПОРЯДОК УЧЕТА ШТРАФА

—Мы применяем упрощенную систему с объектом налогообложения доходы минус расходы. Можем ли мы включить в состав расходов административный штраф за порчу внешнего вида здания, в котором арендуем помещение?

—Конечно же нет. Так как этот вид расхода не предусмотрен закрытым перечнем расходов, установленным в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, на которые налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения уменьшает полученные доходы.

ВЫБИРАЕМ УСН НА ОСНОВЕ ПАТЕНТА

— Здравствуйте, Тамара Михайловна! Скажите, пожалуйста, смогу ли я работать в Российской Федерации по упрощенной системе на основе патента, если у меня двойное гражданство — Российской Федерации и Туркмении?

— Перейти на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента могут только индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, указанные в пункте 2 статьи 346.25.1 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ для целей НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах используются следующие понятия:

—индивидуальные предприниматели — это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств;

—физические лица — это граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства.

В соответствии со статьей 6 Федерального закона от 31.05.2002 № 62-ФЗ «О гражданстве Российской Федерации» гражданин РФ, имеющий также иное гражданство, рассматривается Российской Федерацией только как гражданин РФ.

Таким образом, физическое лицо, постоянно проживающее в Российской Федерации и имеющее двойное гражданство, вправе зарегистрироваться в установленном порядке и осуществлять предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, применяя общую систему налогообложения или УСН. В дальнейшем при соблюдении установленных в статье 346.25.1 НК РФ требований он вправе будет перейти на применение УСН на основе патента.

БЕСПРОЦЕНТНЫЙ ЗАЙМ

Индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему с объектом налогообложения доходы, предоставил беспроцентный заем организации, также применяющей упрощенную систему. Заемщик погашает задолженность по договору займа путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя. Возникает ли в данном случае доход у какой-либо из сторон договора беспроцентного займа?

— Нет, не возникает. И вот почему. На основании пункта 1 статьи 807 и пункта 1 статьи 809 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец вправе получить с заемщика проценты на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором.

В статье 346.15 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые согласно статьям 249 и 250 НК РФ, и не учитывают доходы, предусмотренные в статье 251 НК РФ.

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, указанные в пункте 8 статьи 250 НК РФ доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.

При этом следует заметить, что согласно постановлению Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 № 3009/04 средства (в частности, денежные средства), полученные по договору беспроцентного займа на условиях возврата такой же суммы, не являются полученными безвозмездно для целей исчисления налога на прибыль организации (заемщика).

В свою очередь в пункте 10 статьи 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются средства, полученные по договорам кредита и займа, а также суммы, полученные в погашение таких заимствований, в данном случае суммы, поступившие от организации-заемщика на ваш расчетный счет предпринимателя.

Таким образом, в данном случае ни у вас, ни у организации-заемщика не возникает дохода, учитываемого при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения

СРОК ДЕЙСТВИЯ ПАТЕНТА

—Здравствуйте! Согласно пункту 4 новой редакции статьи 346.25.1 НК РФ, вступающей в силу с 1 января 2009 года, патент может быть выдан на срок от одного до 12 месяцев. При этом в данном пункте не указано, что данные периоды установлены в пределах календарного года. Может ли период, на который выдается патент, переходить на следующий год? Если да, то как определить, сколько будет стоить патент, если размер потенциально возможного годового дохода изменится и в момент выдачи патента неизвестен?

—Сегодня ответить на ваш вопрос я не смогу. В свое время при вводе в главу 26.2 НК РФ статьи 346.25.1 Минфин России в письме от 26.09.2005 № 03-11-02/44 в отношении пункта 4 статьи 346.25.1 НК РФ указал следующее: «…сроки действия патента могут переходить на следующий календарный год. Например, патент, выдаваемый на год с 1 июля 2006 года, будет действовать до 30 июня 2007 года. Если на 2007 год законом субъекта РФ размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по виду предпринимательской деятельности, на который выдан патент, изменился по сравнению с 2006 годом, то окончательная стоимость патента по этому виду деятельности рассчитывается отдельно за 2006 и 2007 годы исходя из размера потенциально возможного к получению дохода, установленного законами субъекта РФ на 2006 и 2007 годы».

Позже в письме от 30.06.2006 № 03-11-02/149 Минфин России подтвердил ранее высказанную позицию и сообщил, что «патент выдается по выбору налогоплательщика на один из следующих периодов: квартал, полугодие, девять месяцев, год. Указанные сроки устанавливаются с начала квартала (с 1 января, с 1 апреля, с 1 июля, с 1 октября) и могут переходить на следующий год. При этом перерасчет стоимости патента, полученного индивидуальным предпринимателем в текущем году на период, переходящий на следующий год, следует осуществлять только в случае изменения законом субъекта РФ стоимости патента на следующий год или исключения вида предпринимательской деятельности, на который был выдан патент, из перечня видов деятельности, на которые распространяется упрощенная система налогообложения на основе патента».

А вот уже в письме от 14.08.2007 № 03-11-02/230, разъясняющем отдельные положения главы 26.2 НК РФ в связи с вступлением в силу Федерального закона от 17.05.2007 № 85-ФЗ, Минфин России изменил свою позицию. Так, он высказал мнение, что «патент выдается по выбору налогоплательщика на один из следующих периодов: квартал, шесть месяцев, девять месяцев, календарный год, то есть на период в пределах календарного года, и этот период не может переходить на следующий календарный год».

Остается надеяться на то, что в связи с вступлением в силу с 1 января 2009 года новой редакции пункта 4 статьи 346.25.1 НК РФ Минфин России в ближайшее время выскажет свою позицию в отношении возможности (невозможности) переноса сроков действия патента на следующий год и перерасчета стоимости патента, полученного индивидуальным предпринимателем в текущем году на период, переходящий на следующий год.

СРОК ДЕЙСТВИЯ ПАТЕНТА

—Здравствуйте! Согласно пункту 4 новой редакции статьи 346.25.1 НК РФ, вступающей в силу с 1 января 2009 года, патент может быть выдан на срок от одного до 12 месяцев. При этом в данном пункте не указано, что данные периоды установлены в пределах календарного года. Может ли период, на который выдается патент, переходить на следующий год? Если да, то как определить, сколько будет стоить патент, если размер потенциально возможного годового дохода изменится и в момент выдачи патента неизвестен?

—Сегодня ответить на ваш вопрос я не смогу. В свое время при вводе в главу 26.2 НК РФ статьи 346.25.1 Минфин России в письме от 26.09.2005 № 03-11-02/44 в отношении пункта 4 статьи 346.25.1 НК РФ указал следующее: «…сроки действия патента могут переходить на следующий календарный год. Например, патент, выдаваемый на год с 1 июля 2006 года, будет действовать до 30 июня 2007 года. Если на 2007 год законом субъекта РФ размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по виду предпринимательской деятельности, на который выдан патент, изменился по сравнению с 2006 годом, то окончательная стоимость патента по этому виду деятельности рассчитывается отдельно за 2006 и 2007 годы исходя из размера потенциально возможного к получению дохода, установленного законами субъекта РФ на 2006 и 2007 годы».

Позже в письме от 30.06.2006 № 03-11-02/149 Минфин России подтвердил ранее высказанную позицию и сообщил, что «патент выдается по выбору налогоплательщика на один из следующих периодов: квартал, полугодие, девять месяцев, год. Указанные сроки устанавливаются с начала квартала (с 1 января, с 1 апреля, с 1 июля, с 1 октября) и могут переходить на следующий год. При этом перерасчет стоимости патента, полученного индивидуальным предпринимателем в текущем году на период, переходящий на следующий год, следует осуществлять только в случае изменения законом субъекта РФ стоимости патента на следующий год или исключения вида предпринимательской деятельности, на который был выдан патент, из перечня видов деятельности, на которые распространяется упрощенная система налогообложения на основе патента».

А вот уже в письме от 14.08.2007 № 03-11-02/230, разъясняющем отдельные положения главы 26.2 НК РФ в связи с вступлением в силу Федерального закона от 17.05.2007 № 85-ФЗ, Минфин России изменил свою позицию. Так, он высказал мнение, что «патент выдается по выбору налогоплательщика на один из следующих периодов: квартал, шесть месяцев, девять месяцев, календарный год, то есть на период в пределах календарного года, и этот период не может переходить на следующий календарный год».

Остается надеяться на то, что в связи с вступлением в силу с 1 января 2009 года новой редакции пункта 4 статьи 346.25.1 НК РФ Минфин России в ближайшее время выскажет свою позицию в отношении возможности (невозможности) переноса сроков действия патента на следующий год и перерасчета стоимости патента, полученного индивидуальным предпринимателем в текущем году на период, переходящий на следующий год.

СМЕНА ОБЪЕКТА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

—Добрый день, Тамара Михайловна! Можно ли списать убыток прошлых лет, полученный при расчете единого налога с разницы между доходами и расходами, если организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, сменила объект налогообложения на доходы?

—Если речь идет об убытке, полученном в последнем налоговом периоде, предшествующем налоговому периоду смены объекта налогообложения, то это сделать не удастся. И вот почему. Согласно действующей в настоящее время редакции пункта 7 статьи 346.18 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы минус расходы, вправе уменьшить исчисленную по итогам текущего налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых он применял УСН и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Если же речь идет об убытках, полученных в нескольких налоговых периодах, предшествующих последнему налоговому периоду, в котором вы использовали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, то действующей сегодня редакцией пункта 7 статьи 346.18 НК РФ установлено ограничение по сумме убытка, на которую можно уменьшить налоговую базу последнего налогового периода, предшествующего налоговому периоду смены объекта налогообложения, не более чем на 30%.

И наконец, если мы говорим о налоговом периоде, с начала которого вы используете в качестве объекта налогообложения доходы, то из самого определения объекта налогообложения следует, что у вас нет никакой возможности списать убыток прошлых лет, полученный при расчете единого налога с разницы между доходами и расходами.

Если же вы имеете в виду новую редакцию пункта 7 статьи 346.18 НК РФ, вступающую в силу с 1 января 2009 года, то для переноса убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых вы применяли УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, вам необходимо вновь сменить объект налогообложения доходы на доходы минус расходы.

При этом особое внимание надо уделить следующим особенностям переноса убытков:

—налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток;

—налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка;

—убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти лет;

—если налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в которой они получены.

УЧЕТ РАСХОДОВ НА ЗАРПЛАТУ

—Добрый день, Тамара Михайловна! Скажите, пожалуйста, вправе ли мы учесть в составе расходов затраты на заработную плату, если она начислена в период применения общего режима налогообложения, а выплачена после перехода на упрощенную систему?

—Конечно же нет. И вот почему. В подпункте 5 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ указано, что организации, которые до перехода на УСН при исчислении налога на прибыль организаций использовали метод начислений, при переходе на упрощенную систему налогообложения не вычитают из налоговой базы денежные средства, уплаченные после перехода на УСН в оплату расходов организации, если до перехода на УСН такие расходы были учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с главой 25 НК РФ.

Порядок признания расходов при методе начисления установлен в статье 272 НК РФ. Так, согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318—320 НК РФ. При этом в пункте 4 статьи 272 НК РФ определено, что затраты на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 НК РФ расходов на оплату труда.

Таким образом, несмотря на то, что начисленная до перехода на упрощенную систему налогообложения заработная плата была выплачена вами уже после перехода на упрощенку, вы не вправе учитывать эти затраты в составе расходов при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

ЗАТРАТЫ НА ПРОВЕДЕНИЕ КОНКУРСА

— Здравствуйте! Наша организация применяет упрощенную систему с объектом налогообложения доходы минус расходы. Мы проводили конкурс, по результатам которого победителям вручали призы. Может ли организация затраты на проведение конкурса, в том числе на покупку призов, списать как расходы на рекламу?

— Прежде всего необходимо уточнить, что за конкурс вы проводили, по результатам которого победителям вручались призы. Понесенные вами расходы могут рассматриваться в качестве расходов на рекламу только в том случае, если проведение конкурса являлось одним из способов распространения информации, направленной на привлечение внимания неопределенного круга лиц к объекту рекламирования или поддержание интереса к нему и (или) его продвижение на рынке.

Если это так, тогда при определении налоговой базы вы вправе уменьшить полученные доходы на предусмотренные в подпункте 20 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ расходы на рекламу.

При этом в пункте 2 статьи 346.16 и пункте 2 статьи 346.17 НК РФ установлено, что указанные расходы принимаются после их фактической оплаты, а также при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, и в порядке, предусмотренном в статье 264 НК РФ для исчисления налога на прибыль организаций.

На основании подпункта 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на рекламу следует рассматривать с учетом пункта 4 статьи 264 НК РФ, в котором среди прочих расходов поименованы затраты на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний.

При этом обращаю ваше внимание на то, что расходы на покупку призов признаются после их фактической оплаты в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. А датой признания этих расходов будет являться последняя из следующих дат: дата оплаты призов или дата их списания на рекламные цели.

ПЕРЕХОД НА УСН НА ОСНОВЕ ПАТЕНТА

— Добрый день! Я индивидуальный предприниматель и применяю упрощенную систему в отношении деятельности, которая в ЕГРИП зарегистрирована как ремонт часов и ювелирных изделий. Могу ли я с 1 января 2009 года перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента?

— Прежде всего необходимо заметить, что с 1 января 2009 года вступает в силу Федеральный закон от 22.07.2008 № 155-ФЗ, который внес изменения, в частности, в статью 346.25.1 НК РФ.

Так, в новой редакции пункта 1 статьи 346.25.1 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели вправе перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента в случае, если они осуществляют виды предпринимательской деятельности, указанные в пункте 2 этой же статьи.

Согласно пунктам 3 и 7 статьи 346.25.1 НК РФ решение о возможности применения индивидуальными предпринимателями УСН на основе патента на территориях субъектов РФ принимается законами соответствующих субъектов РФ.

Также законами субъектов РФ устанавливается перечень видов деятельности, по которым на территории данного субъекта разрешается применение индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента, и по каждому из них устанавливается на календарный год размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода.

Перечень видов предпринимательской деятельности, по которым на территории г. Москвы индивидуальным предпринимателям разрешается применение упрощенной системы налогообложения на основе патента, и размер потенциально возможного годового дохода по каждому из них установлены в Законе г. Москвы от 09.11.2005 № 54 «Об упрощенной системе налогообложения на основе патента» (в редакции Закона г. Москвы от 31.10.2007 № 42).

Согласно действующей в настоящее время редакции закона в перечень видов деятельности включен такой вид, как изготовление и ремонт ювелирных изделий, бижутерии. Если он сохранится и в новой редакции закона, вступающей в силу с 1 января 2009 года, тогда вы вправе будете получить патент на осуществление этого вида деятельности в общеустановленном порядке.

—Скажите, пожалуйста, по какой форме следует подать заявление о применении упрощенной системы на основе патента, если с 1 января 2009 года индивидуальным предпринимателям разрешено иметь работников?

—Все по той же форме № 26.2.П-1 «Заявление на получение патента на право применения упрощенной системы налогообложения на основе патента», утвержденной приказом ФНС России от31.08.2005 № САЭ-3-22/417 (в редакции приказа от 15.05.2008 № ММ-3-3-213@).

— Но в этой форме указано, что предприниматель не должен иметь работников.

— Значит, в ближайшее время в нее скорее всего внесут изменения.

— А при подаче заявления на получение патента нужно ли подавать заявление об отказе от упрощенной системы?

—Ответить однозначно на этот вопрос сложно. И вот почему. С одной стороны, согласно действующей в настоящее время редакции статьи 346.25.1 НК РФ на индивидуальных предпринимателей, перешедших на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента, распространяются нормы, установленные в статьях 346.11—346.25 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных в статье 346.25.1 НК РФ. При этом в пункте 6 статьи 346.13 НК РФ установлено, что налогоплательщик, применяющий УСН, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает перейти на иной режим налогообложения. Следовательно, при переходе с начала календарного года на упрощенную

систему налогообложения на основе патента индивидуальный предприниматель, применяющий УСН, должен соблюсти требование пункта 6 статьи 346.13 НК РФ и в установленный срок уведомить об этом налоговый орган.

С другой стороны, можно ли считать переходом на иной режим, если индивидуальный предприниматель меняет упрощенную систему налогообложения на УСН на основе патента?

И наконец, с третьей стороны, новая редакция статьи 346.25.1 НК РФ уже не содержит положения о распространении на индивидуальных предпринимателей, перешедших на применение УСН на основе патента, норм, установленных в статьях 346.11—346.25 НК РФ. Значит, не возникает необходимости в соблюдении требования пункта 6 статьи 346.13 НК РФ.

Но так как вы уже сейчас применяете упрощенную систему налогообложения, то на вас распространяются нормы и правила действующей сегодня редакции статьи 346.25.1 НК РФ. Поэтому вам, на мой взгляд, во исполнение требования пункта 6 статьи 346.13 НК РФ следует уведомить налоговый орган в срок не позднее 15 января 2009 года о переходе на УСН на основе патента с 1 января 2009 года.

—Скажите, с 1 января 2009 года индивидуальный предприниматель сможет уменьшить стоимость патента на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных при выплате вознаграждений работникам, а не только на сумму фиксированных платежей? Будет ли действовать ограничение 50% с нового года?

— Согласно новой редакции статьи 346.25.1 НК РФ при применении упрощенной системы налогообложения на основе патента индивидуальный предприниматель теперь вправе привлекать наемных работников, среднесписочная численность которых не должна превышать за налоговый период пять человек. Поэтому можно предположить, что в сумму страховых взносов, на которую индивидуальный предприниматель в соответствии с пунктом 10 статьи 346.25.1 НК РФ вправе уменьшить стоимость патента при оплате оставшейся части его стоимости по окончании периода, должны входить уплаченные индивидуальным предпринимателем в Пенсионный фонд РФ сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за себя в виде фиксированного платежа и сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование работников. При этом следует отметить, что ограничений по размеру суммы, на которую индивидуальный предприниматель может уменьшить стоимость патента, новая редакция статьи 346.25.1НК РФ не содержит.

И все-таки для ответа на данный вопрос необходимо дождаться разъяснений Минфина России, которые, как показывает практика внесения в главу 26.2 НК РФ каких-либо значительных изменений, выходят в свет спустя непродолжительный период