Автор: Казанцева Е. П., эксперт журнала

Журнал "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение" № 9/2022

В рамках УСНО в налоговой базе признаются лишь расходы, поименованные в ст. 346.16 НК РФ. Они должны быть подтверждены надлежаще оформленными первичными документами. Но только документов для учета расходов недостаточно – важна также цель их несения. На этот момент налоговики всегда обращают внимание.

Как признаются расходы при УСНО?

Свои затраты налогоплательщики, применяющие УСНО (разумеется, если объект налогообложения «доходы минус расходы»), вправе учесть в составе расходов после фактической оплаты. Оплатой товаров (работ, услуг и имущественных прав) признается прекращение обязательства налогоплательщика-приобретателя перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Таким образом, для признания затрат расходами необходимо выполнение двух условий:

  • эта сумма должна быть выплачена;

  • встречное обязательство кредитора должно быть выполнено.

Согласно п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходами для целей применения УСНО признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Какими должны быть подтверждающие затраты документы – в п. 1 ст. 252 НК РФ не уточняется. Однако есть в этом пункте важная оговорка, которую налогоплательщики зачастую упускают из виду: в абз. 4 сказано, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Подтверждающие затраты документы могут быть любыми

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными по законодательству РФ, либо документами, оформленными по обычаям делового оборота, применяемым в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими расходы (в том числе приказом о командировке, проездными документами и др.), – Письмо Минфина России от 26.05.2021 № 03‑03‑07/40400.

Налоговым кодексом не установлен конкретный перечень документов, которые подтверждают расходы, учитываемые при налогообложении (что отмечено, к примеру, в письмах Минфина России от 11.03.2021 № 03‑03‑06/1/17066, от 18.02.2021 № 03‑03‑07/11292).

Порядок оформления первичных учетных документов регулируется Законом № 402‑ФЗ[1]. В соответствии с его ст. 9 первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. Обязательные реквизиты первичного учетного документа установлены в п. 2 ст. 9 Закона № 402‑ФЗ. К первичным документам, подтверждающим произведенные расходы, относятся в том числе платежные документы (платежное поручение, выписка банка по операциям на расчетном счете и иные документы (товарные чеки, квитанции), подтверждающие прием (оплату) денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу)).

Значит, расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ, при определении объекта обложения налогом, уплачиваемым в связи с применением УСНО, могут быть подтверждены любыми первичными документами – при условии, что они оформлены в соответствии с требованиями Закона № 402‑ФЗ (см. Письмо Минфина России от 25.07.2022 № 03‑11‑06/2/71242). Таким образом, формально «упрощенцы» не ограничены в вопросе подтверждения правомерности учета тех или иных расходов (см. также письма Минфина России от 05.02.2021 № 03‑07‑11/7456, от 05.03.2021 № 03‑03‑07/15729).

Но не сами затраты

В деле № А27-20964/2021, рассмотренном в Постановлении АС ЗСО от 04.08.2022 № Ф04-4149/2022, между организацией-«упрощенцем» и ИФНС возник следующий спор.

По результатам камеральной проверки декларации по УСНО за 2019 год организация была привлечена к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 46 840 руб. Также ей был доначислен «упрощенный» налог в сумме 234 199 руб., начислены пени в сумме 23 248,15 руб. Основанием для подобных действий послужили выводы инспекции о необоснованном отражении в составе расходов затрат в общей сумме 1 561 328 руб., что повлекло занижение облагаемой базы по УСНО.

По мнению налоговиков (с которым согласились и арбитры), представленные налогоплательщиком документы не соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252, ст. 346.16 НК РФ. Как следствие – они не подтверждают расходы при осуществлении деятельности.

На наш взгляд, претензии налоговиков в части подтверждающих документов были более чем обоснованными. Ведь спорные затраты на сумму 1 561 328 руб. не носили производственный характер и не были направлены на получение доходов от предпринимательской деятельности, хотя и подтверждались первичными документами – авансовыми отчетами, чеками, квитанциями, транспортными накладными и т. д.

Спорными в данном деле были затраты на оплату гостиницы Шерегеш, приобретение костюма мужского, газа в баллонах, унитазов, стройматериалов, доски террасной, бетона, чайников, мебели и так далее, а также оплата туроператору за путевки, расходы на автомобиль, расходы на обучение Коньшиной Я. А.

Ознакомившись с наименованием и характеристиками спорных товаров, арбитры отметили их направленность на удовлетворение личных потребностей, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

К примеру, проанализировав первичные учетные документы по приобретению полукомбинезона верхолазного, суды установили, что полукомбинезон снегоходный мужской СКХ /Husky приобретен в магазине для активного отдыха, является экипировкой для снегохода и имеет соответствующие характеристики, не удовлетворяющие предназначению для работ на высоте. Суды также учли, что нормы бесплатной выдачи работникам спецодежды, специальной обуви и других СИЗ утверждаются локальными нормативными актами работодателя на основании результатов СОУТ и с учетом мнения профсоюзного или иного уполномоченного работниками органа и могут быть включены в коллективный и (или) трудовой договоры с указанием типовых норм, по сравнению с которыми улучшается обеспечение работников СИЗ. Однако соответствующих локальных нормативных актов организация в материалы дела не представила.

В итоге, признавая правомерность решения ИФНС, принятого по результатам проверки, арбитры подчеркнули: само по себе документальное подтверждение формального факта несения затрат не может служить единственным критерием и главным квалифицирующим признаком, безусловным подтверждением обоснованности расходов.

* * *

Итак, надлежащим подтверждением расходов, понесенных «упрощенцами», являются первичные учетные документы, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ либо с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве. При этом расходы могут быть учтены в целях налогообложения, если:

  • из подтверждающих документов четко и определенно видно, какие именно расходы были произведены;

  • имеется связь понесенных расходов с деятельностью, направленной на получение дохода.

Документы, подтверждающие расходы, должны максимально подробно раскрывать содержание понесенных затрат (период, когда они были понесены, цель их осуществления, их связь с деятельностью, направленной на получение дохода).

Учет в налоговой базе по УСНО расходов, направленных на удовлетворение личных потребностей, не связанных с предпринимательской деятельностью, чреват высокими налоговыми рисками.


[1] Федеральный закон от 06.12.2011 № 402‑ФЗ «О бухгалтерском учете».