Автор: Зобова Е., эксперт журнала
Журнал "Строительство: акты и комментарии для бухгалтера" № 4/2018
Комментарий к письму Минфина России от 16.02.2018 № 03-05-04-02/9667.
В Письме Минфина России от 16.02.2018 № 03-05-04-02/9667 рассматривается вопрос уплаты земельного налога в случае раздела земельного участка на несколько новых участков. По мнению автора вопроса (организации), земельный налог в этом случае уплачивается дважды. Но Минфин придерживается противоположной позиции, с которой нельзя не согласиться: при соблюдении организацией норм гл. 31 «Земельный налог» НК РФ двойного налогообложения одного и того же земельного участка не возникает.
Важным моментом при исчислении земельного налога является возникновение обязанности по его уплате: финансисты уточняют, что основанием для взимания земельного налога признается наличие у налогоплательщика правоустанавливающего документа на земельный участок, а непосредственно данная обязанность возникает с момента регистрации права на земельный участок, то есть внесения записи в Единый государственный реестр недвижимости (ЕГРН). Одновременно земельному участку присваивается кадастровый номер.
Такого мнения финансисты придерживаются последовательно, тем более что оно полностью соответствует действующему законодательству (Письмо от 07.12.2012 № 03-05-05-02/120). Следовательно, прекращение обязанности по уплате земельного налога связано с прекращением на него права собственности, внесения записи в ЕГРН.
Рассмотрим уплату земельного налога при разделении участка на примере, тем более что все необходимые нормы приведены в комментируемом письме. Добавим лишь, что если право собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения) на земельный участок (его долю) возникло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, то этот месяц принимается за полный, а если после 15-го числа соответствующего месяца, то месяц возникновения указанного права не учитывается (п. 7 ст. 396 НК РФ).
И наоборот, если право собственности прекращено до 15-го числа соответствующего месяца включительно, месяц прекращения указанного права не учитывается, а если после 15-го числа соответствующего месяца, то этот месяц учитывается полностью.
Пример
Организации на праве собственности принадлежит земельный участок № 1, который в 2018 году был разделен на два участка № 2 и № 3 (данные приведены в таблице, цифры условные). Льгот по уплате земельного налога нет. Налоговая ставка – 1,5%. Как рассчитать земельный налог и какие особенности надо учесть при заполнении декларации по земельному налогу в данном случае?
| Показатель | Участок № 1 | Участок № 2 | Участок № 3 |
|---|---|---|---|
Кадастровая стоимость, руб. | 5 000 000 | 2 000 000 | 3 000 000 |
Дата внесения сведений в ЕГРН о разделении участка: |
|
|
|
– о прекращении права собственности | 20.03.2018 | – | – |
– об образовании участка | – | 21.03.2018 | 21.03.2018 |
При заполнении декларации по земельному налогу в рассматриваемом случае надо учесть следующие моменты:
-
Раздел 2 декларации заполняется отдельно по каждому земельному участку, принадлежащему на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования организации.
-
В поле «Кадастровый номер земельного участка» указывается кадастровый номер земельного участка.
-
По строке с кодом 050 отражается кадастровая стоимость (доля кадастровой стоимости) земельного участка. В отношении земельных участков, расположенных на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя, указывается нормативная цена земли. Кадастровая стоимость земельного участка приводится по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. В отношении земельного участка, образованного в течение налогового периода, налоговая база в данном налогом периоде определяется как его кадастровая стоимость на день внесения в ЕГРН сведений, являющихся основанием для определения кадастровой стоимости такого земельного участка.
-
По строке с кодом 110 указывается налоговая база (в рублях), определяемая как кадастровая стоимость (доля кадастровой стоимости) земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, или как нормативная цена земли.
-
По строке с кодом 130 отражается количество полных месяцев владения земельным участком в течение налогового периода.
-
По строке с кодом 140 указывается коэффициент Кв, который применяется для исчисления земельного налога в случае правообладания земельным участком в течение неполного года и определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности (постоянном (бессрочном) пользовании) налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде (12 месяцев).
-
По строке с кодом 150 приводится сумма исчисленного земельного налога, рассчитанная как произведение налоговой базы, указанной по строке с кодом 110, налоговой ставки, отраженной по строке с кодом 120, и коэффициента Кв, обозначенного по строке с кодом 140, деленное на 100.
В рассматриваемом примере, поскольку льгот нет, эта же сумма указывается по строке 250. Соответственно, по строке 021 разд. 1 отражается сумма строк 250 разд. 2.
| Показатель | Земельный участок № 1 | Земельный участок № 2 | Земельный участок № 3 |
|---|---|---|---|
Кадастровая стоимость (строка с кодом 050) | 5 000 000 | 2 000 000 | 3 000 000 |
Налоговая база (в руб.) (строка с кодом 110) | 5 000 000 | 2 000 000 | 3 000 000 |
Налоговая ставка (строка с кодом 120) | 1,5% |
|
|
Количество полных месяцев владения земельным участком в течение налогового периода (строка с кодом 130) | 3 | 9 | 9 |
Коэффициент Кв (строка с кодом 140) | 0,25 (3 мес. / 12 мес.) | 0,75 (9 мес. / 12 мес.) | 0,75 (9 мес. / 12 мес.) |
Сумма исчисленного земельного налога за налоговый период (в руб.) (строка с кодом 150) | 18 750 | 22 500 | 33 750 |
Общая сумма земельного налога за 2018 год в случае раздела земельного участка на два участка равна 75 000 руб. Если бы земельный участок № 1 не был разделен, то сумма земельного налога за него составила бы те же 75 000 руб. (5 000 000 руб. х 1,5% х 1). Коэффициент Кв в этом случае был бы равен 1.
Таким образом, никакого двойного налогообложения при разделе земельных участков в течение налогового периода не возникает. Главное – правильно применить нормы, установленные гл. 31 НК РФ.
Если организация в соответствии с региональным законодательством должна уплачивать авансовые платежи по земельному налогу, то уплате подлежат следующие суммы (см. таблицу).
| Показатель | Земельный участок № 1 | Земельный участок № 2 | Земельный участок № 3 | Итого |
|---|---|---|---|---|
Авансовый платеж за I квартал 2018 года, руб. | 4 688 (18 750 руб. х 1/4) | – | – | 4 688 |
Авансовый платеж за II квартал 2018 года, руб. | 4 688 (18 750 руб. х 1/4) | 5 625 (22 500 руб. х 1/4) | 8 438 (33 750 руб. х 1/4) | 18 751 (4 688 + 5 625 + 8 438) |
Авансовый платеж за III квартал 2018 года, руб. | 4 688 (18 750 руб. х 1/4) | 5 625 (22 500 руб. х 1/4) | 8 438 (33 750 руб. х 1/4) | 18 751 (4 688 + 5 625 + 8 438) |
К доплате за налоговый период, руб. | 4 686 (18 750 - 4 688 х 3) | 11 250 (22 500 - 5 625 х 2) | 16 874 (33 750 - 8 438 х 2) | 32 810 (4 686 + 11 250 + 16 874) |
Всего, руб. | 18 750 | 22 500 | 33 750 | 75 000 |
