Автор: отдел налогового консультирования Грант Торнтон

Контролируемые иностранные компании, концепция бенефициарного собственника, резидентство юридических лиц.

24 ноября 2014 года Президентом Российской Федерации подписан Федеральный закон № 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)» (Закон).

Закон вступает в силу с 1 января 2015 года.

В данном обзоре раскрыты основные положения указанного Закона.

Контролируемой иностранной компанией  (КИК) признается:

иностранная организация, удовлетворяющая одновременно следующим условиям:

 1) организация не признается налоговым резидентом РФ;

 2) контролирующими лицами организации являются организации и (или) физические лица, признаваемые налоговыми резидентами РФ.

А также, иностранная структура без образования юридического лица, контролирующими лицами которой являются организации и (или) физические лица, признаваемые налоговыми резидентами РФ.

Лицо (юридическое или физическое) признается контролирующим, если доля его участия:

  1. более 50 % на 2015 год (более 25 % с 2016 года);
  2. более 10 %, если доля участия всех лиц, признаваемых налоговыми резидентами РФ, в этой организации более 50 % (пункт действует с 2016 года).

Также лицо может быть признано контролирующим, если оно осуществляет контроль над организацией в своих интересах или в интересах своего супруга и несовершеннолетних детей.

Уведомления об участии в иностранных организациях и о КИК. Порядок и сроки проставления

Налоговые уведомления обязаны предоставить:

  1. участники иностранных организаций (доля прямого или косвенного участия превышает 10%),
  2. учредители иностранных структур без образования юридического лица,
  3. организации, контролирующие иностранные компании.

Отчитаться о своих участниках обязаны иностранные компании, имеющие налогооблагаемое имущество в РФ (в основном  недвижимое), в противном случае будет наложен штраф – 100% налога на имущество, исчисленного в отношении этот имущества.

Уведомление об участии и уведомление о КИК представляются налогоплательщиками в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) по установленному формату в электронной форме (физические лица вправе предоставлять на бумажном носителе).

Уведомление о КИК представляется в срок до 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором доля прибыли контролируемой иностранной компании подлежит учету у контролирующего лица.

Уведомление об участии предоставляется не позднее месяца, от даты возникновения доли участия в организации. Уведомление, основание для представления которого возникло до момента вступления в силу Закона, представляется не позднее 1 апреля 2015 года.

Законом предусмотрено право не предоставлять повторное уведомление, если после представления уведомления об участии основания для его представления не изменились.

Налогоплательщик вправе представить уточненные уведомления.

При наличии информации у налоговых органов, в том числе полученной от компетентных органов иностранных государств в рамках обмена информацией в налоговых целях в соответствии с международными договорами РФ, что налогоплательщик является контролирующим лицом, и оно не направило в налоговый орган уведомление о КИК, налоговый орган вправе потребовать у налогоплательщика представить в течение 20 дней необходимые пояснения или непосредственно уведомление.

В случае непредставления уведомления о КИК или предоставления недостоверных сведений в уведомлении предусмотрен штраф в размере 100 тыс. руб.

За непредставление уведомления об участии  или предоставления недостоверных сведений в уведомлении предусмотрен штраф в размере 50 тыс. руб.

В обоих случаях штраф применяется в отношении каждой КИК/иностранной компании сведения по которой не были отражены в уведомлении либо в отношении которой предоставлены недостоверный сведения.

После прекращения участия в иностранных организациях налогоплательщику необходимо информировать об этом налоговый орган в срок не позднее одного месяца от даты прекращения участия.

Исходя из информации, необходимой для заполнения уведомлений, возможно сделать вывод, что налогоплательщикам следует провести анализ корпоративной структуры группы с целью выявления компаний, подпадающих под действие правил КИК.

Прибыль КИК

Прибылью (убытком) КИК признается величина прибыли (убытка) до налогообложения по данным ее финансовой отчетности. Прибыль КИК рассчитывается в соответствии со статьей, в которой раскрываются особенности формирования прибыли КИК.

Данная прибыль приравнивается к прибыли контролирующего лица и учитывается при определении налоговой базы у контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в КИК.

Определение налоговой базы по налогу на прибыль по новым правилам осуществляется с 2015 года. Декларация с налоговой базой, сформированной по новым правилам будет подаваться в 2017 году.

Следует обратить внимание, что прибыль КИК  учитывается по соответствующему налогу, только в том случае, если ее величина составила:

  1. в 2015 году – 50 млн. руб.;
  2. в 2016 году – 30 млн. руб.;
  3. в 2017 году более 10 млн. руб.

Определение суммы прибыли осуществляется:

1. либо с  учетом особенностей налогообложения прибыли КИК, если a) отчетность КИК подлежит обязательному аудиту в соответствии с ее личным законом и b) ее постоянное местонахождение в государстве, с которым имеется Соглашение об  избежание двойного налогообложения (СоИДН);

2. либо в соответствии с правилами главы 25 НК РФ, если a) отчетность КИК не подлежит обязательному аудиту в соответствии с ее личным законом и b) ее постоянное местонахождение в государстве, с которым не заключен СоИДН.

При определении прибыли КИК, учитываются как пассивные доходы (дивиденды, доходы от пользования прав интеллектуальной собственности, проценты, доходы от сдачи/реализации недвижимого имущества и т. п.) так и активные доходы организации.  Прибыль может быть уменьшена на сумму выплаченных дивидендов из этой прибыли (с особенностями).

Ставка налога на прибыль КИК составит -20%, если контролируется юридическим лицом и 13%- физическим.

Законом предусмотрена возможность переноса убытка на будущие периоды без ограничения по срокам, при условии предоставления контролирующим лицом уведомления о КИК за период, за который получен указанный убыток.

Также установлено право зачесть налог, уплаченный в соответствии с законодательством иностранного государства и (или) РФ в отношении прибыли КИК.

С 2018 года за неуплату/неполную уплату, контролирующим лицом, налога в результате невключения в налоговую базу доли прибыли КИК влечет наложение штрафа в размере 20 % от суммы неуплаченного налога, но не менее 100 тыс. руб.

Также за 2015 - 2017 года за указанное правонарушение не наступает и уголовная ответственность, при условии, что ущерб, от преступления, возмещен в полном объеме.

Освобождение от налогообложения прибыли КИК

Законом предусмотрены условия, при которых КИК освобождается от налогообложения (достаточно выполнения одного) :

1) компания является некоммерческой организацией и не распределяет полученную прибыль (доход);

2) компания образована в соответствии с законодательством государства – члена Евразийского экономического союза;

3) компания а) имеет постоянное местонахождение в государстве обеспечивающим обмен информацией для целей налогообложения с РФ и b) эффективная ставка налога (ЭСН) на доходы КИК составляет не менее 75 % средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль КИК.

4) компания a) имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым заключен СоИДН, b) обеспечивающая обмен информацией для целей налогообложения с РФ и  c) доля пассивных доходов КИК составляет не более 20 %;

5) компания является иностранной структурой без образования юридического лица;

6) компания является банком или страховой организацией, и ее постоянное местонахождения является государство обменивающиеся информацией с РФ по вопросам налогообложения; и другие.

Период и правила составления финансовой отчетности КИК (в данном случае принимается неконсолидированная) определяется личным законом иностранной организации, при условии, что финансовая отчетность подлежит обязательному аудиту.

Освобождение от налогообложения осуществляется при предоставлении подтверждающих документов переведенных на русский язык, в срок, установленный для предоставления  уведомлений.

Налоговый резидент РФ

Налоговыми резидентами РФ признаются:

  1. российские организации;
  2. иностранные организации, признаваемые налоговыми резидентами РФ в соответствии с СоИДН;
  3. иностранные организации, местом фактического управления которыми является РФ, если иное не предусмотрено СоИДН.

Критерии определения места фактического управления

Основные критерии (достаточно одного):

1. относительное большинство (количество заседаний, проведенных в РФ, больше, чем в другом государстве) заседаний совета директоров проводятся в РФ;

2. исполнительный орган (органы) регулярно осуществляет деятельность в отношении этой организации из РФ. Регулярным не признается осуществление деятельности в РФ в объеме существенно меньшем, чем в другом государстве (государствах);

3. главные (руководящие) должностные лица организации преимущественно осуществляют свою деятельность в виде руководящего управления этой иностранной организацией в РФ.

Руководящим управлением организацией признаются принятие решений и осуществление иных действий, относящихся к вопросам текущей деятельности организации, входящим в компетенцию исполнительных органов управления.

Дополнительные критерии (достаточно одного):

Применяются, если не выполняется ни один из основных или выполняется только один основной критерий:

1. ведение бухгалтерского или управленческого учета организации (за исключением подготовка консолидированной финансовой отчетности) в РФ;

2. ведение делопроизводства организации  в РФ;

3. оперативное управление персоналом организации осуществляется в РФ.

Фактическое управление осуществляется за пределами РФ если:

1) коммерческая деятельность иностранной организации осуществляется с использованием ее собственного персонала и активов, 2) с государством постоянного местонахождения этой организации, заключено СоИДН.

Законом предусмотрены виды деятельности, которые не признаются в качестве фактического управления, в частности, подготовка и (или) принятие решений по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания акционеров (участников) иностранной организации.

Также представлена возможность самостоятельного признания налоговым резидентом. Для этого необходимо, в частности, 1) постоянное местонахождение иностранной  компании в государстве, с которым имеется СоИДН, 2) при этом она признается налоговым резидентом этого государства в соответствии с СоИДН, 3) доля участия российской компании в иностранной - более 50% в течении 365 дней и прочие основания.

Фактический получатель доходов

Фактическим получателем (бенефициарным собственником) дохода признается лицо,  

  1. в силу прямого и (или) косвенного участия в организации,
  2. либо контроля над организацией,
  3. либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться этим доходом,
  4. либо лицо, в интересах которого иное лицо правомочно распоряжаться таким доходом.

Лицо признается имеющим фактическое право на доход, если такое лицо является непосредственным выгодоприобретателем такого дохода, и определяет его дальнейшую экономическую судьбу.

При определении фактического права на доходы, учитываются выполняемые функции, имеющиеся полномочия и принимаемые риски, претендующего на применение положений СоИДН.

Налогообложение доходов

В случае выплаты дохода небенефициару РФ с постоянным местонахождением в государстве, с которым имеется СоИДН, и источнику выплаты известен фактический получатель, который является:

  1. - резидент РФ, налогообложение осуществляется в соответствии с нормами НК РФ. При этом необходимо проинформировать  налоговый орган по месту постановки на учет организации – источника выплаты доходов.
  2. - иностранное лицо, на которое распространяется действие СоИДН, налогообложение дохода осуществляется в соответствии с положения СоИДН в отношении данного лица.

Таким образом, небенефициар не имеет право на применение пониженных ставок налога/освобождение от налогообложения в отношении доходов от источников в РФ предусмотренных СоИДН.

Налогообложение дивидендов

Если иностранная организация признает, отсутствие фактического права на доход, то положения СоИДН может применено к иному лицу (нерезиденту РФ), по цепочке участника в организации, выплачивающей дивиденды.

Если конечным фактическим получателем в итоге будет налоговый резидент РФ (физическое и юридическое), то дивиденды облагаются по ставкам, предусмотренным НК РФ.

Таблица основных штрафов

Номер статьи

Описание

Размер штрафа

Субъект ответственности

п.1.1 ст. 126 НК РФ

Непредставление налоговому органу документов, предусмотренных п. 5 ст. 25.15 НК РФ (декларация контролирующего лица, финансовая отчетность КИК, аудиторское заключение по финансовой отчетности КИК, выразившееся в отказе контролирующего лица представить имеющиеся у него документы, а равно иное уклонение от представления таких документов либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями

100 000 рублей

Контролирующее лицо

п. 2.1 ст. 126 НК РФ

Неправомерное непредставление иностранной организацией данных о своих участниках

100 процентов от суммы налога на имущество организаций, исчисленного в отношении объекта недвижимого имущества, принадлежащего этой иностранной организации

Иностранная организация, которая владеет имуществом в РФ (недвижимость)

Статья 129.5 НК РФ

Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате невключения в налоговую базу доли прибыли контролируемой иностранной компании

20 процентов от суммы неуплаченного налога в отношении прибыли контролируемой иностранной компании, но не менее 100 000 рублей

Физические и юридические лица (контролирующее лицо)

п. 1 ст. 129.6 НК РФ

 

Неправомерное непредставление уведомлений о КИК / содержащего недостоверные сведения

100 000 рублей по каждой контролируемой иностранной компании, сведения о которой не представлены либо в отношении которой представлены недостоверные сведения

Физические и юридические лица (контролирующее лицо)

п. 2 ст. 129.6  НК РФ

Неправомерное непредставление уведомления об участии/ содержащего недостоверные сведения

50 000 рублей в отношении каждой иностранной организации, сведения о которой не представлены либо в отношении которой представлены недостоверные сведения

Физические и юридические лица (контролирующее лицо)

***

Наши специалисты готовы более подробно разъяснить аспекты применения данных изменений, а также помочь в их практической реализации в Вашей системе учета.