ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"
Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Объект налогообложения по налогу на прибыль определяется в виде дохода или в виде разницы между доходом и расходами. В связи с этим возникает потребность в определении даты признания для целей налогообложения доходов и расходов. Статьями 271 и 272 НК РФ устанавливается порядок признания доходов и расходов для целей налогообложения по методу начисления, статья 273 НК РФ устанавливает порядок признания доходов и расходов для целей налогообложения по кассовому методу.

Определение даты получения дохода (осуществления расхода) по методу начисления или кассовому методу применяется только для целей исчисления налога на прибыль.

Признание расходов при методе начисления.

Порядок признания расходов при методе начисления установлен статьей 272 НК РФ. В соответствии с этим методом расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от фактической выплаты денежных средств либо иной формы оплаты. Данное определение является условным, поскольку в отдельных случаях признание расходов связывается с осуществлением расчетов.

Для того чтобы правильно определить расходы, относящиеся к конкретному отчетному (налоговому) периоду необходимо учитывать принципы признания расходов.

Принципы признания расходов - это установленные способы учета для целей налогообложения расходов, дата принятия которых уже наступила.

Принцип признания расходов исходя из условий сделок.

По сделкам с конкретными сроками исполнения расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Принцип равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов.

По сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода расходы признаются равномерно и пропорционально доходам.

Принцип пропорционального отнесения неопределенных по виду деятельности расходов.

Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Помимо названных принципов установлены правила признания расходов, которые определяют дату, начиная с которой в установленном порядке расходы могут участвовать при исчислении налоговой базы. Правила признания расходов, можно условно разделить на общие, особые и специальные:

1            правило: По расходам, относящимся к нескольким периодам.

Согласно рассматриваемому правилу расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов в случае одновременного наличия следующих условий:

ü   при получении доходов в течение более чем одного отчетного периода;

ü   договором не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг).

2 правило: По материальным расходам (сырье, материалы, работы и услуги производственного характера).

Датой осуществления материальных расходов признается:

ü   дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги);

ü   дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

3            правило: По материальным расходам (иные материальные расходы).

По материальным расходам на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, в случае если они не являются амортизируемым имуществом, датой их осуществления признается дата ввода в эксплуатацию.

4            правило: По расходам на приобретение изданий.

По прочим расходам на приобретение изданий (книг, журналов и иных подобных объектов) датой их осуществления признается дата их приобретения.

5            правило: По амортизации.

Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в порядке, установленном статьями 259, 322 НК РФ.

Хочется отметить, что Федеральным законом 58-ФЗ в пункт 3 статьи 272 НК РФ внесены изменения. Согласно внесенным изменениям расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 1.1 статьи 259 НК РФ, признаются в качестве расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с главой 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения. Внесенные изменения распространяются на правоотношения, возникающие с 1 января 2006 года.

Пункт 1.1 статьи 259 НК РФ также введен вышеуказанным законом. В данном пункте сказано, что налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщики смогут включать в состав расходов расходы на капитальные вложения в размере 10 процентов первоначальной стоимости основных средств и (или) расходов, осуществленных ими в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения и так далее. Объекты, полученные безвозмездно, и при расчете суммы амортизации расходы на капитальные вложения, предусмотренные подпунктом 1.1, учитываться не будут.

6            правило: По расходам на оплату труда.

Данное правило применяется в отношении расходов на оплату труда, начисленных в соответствии со статьей 255 НК РФ.

Расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно, исходя из начисленных сумм.

7            правило: По расходам на ремонт.

Расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат вне зависимости от их оплаты.

8            правило: По расходам на страхование.

Данное правило применяется по расходам:

ü   по обязательному и добровольному страхованию;

ü   негосударственному пенсионному обеспечению.

Данные расходы признаются в качестве расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов.

По указанным расходам предусмотрено специальное правило: если по условиям соответствующего договора предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

9            правило: По расходам на освоение природных ресурсов.

Перечень расходов на освоение природных ресурсов, а также порядок их признания для целей налогообложения установлен в статьях 265, 325 НК РФ.

10 правило: По расходам на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки.

Состав расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, а также порядок их признания установлен статьей 262 НК РФ. Исходя из анализа данной статьи, можно выделить следующие правила признания указанных расходов.

Расходы налогоплательщика на НИОКР после их завершения (завершения отдельных этапов исследований) равномерно включаются в состав прочих расходов в течение двух лет при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования.

Расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет в размере фактически осуществленных расходов с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования.

Таким образом, налогооблагаемую прибыль можно уменьшить на все суммы, израсходованные на научные исследования или опытно-конструкторские разработки, за исключением сверхнормативных расходов, предусмотренных пунктом 3 статьи 262 НК РФ.

11 правило. По налогам и сборам.

Датой признания расходов по суммам налогов и сборов и иных обязательных платежей считается дата начисления налогов (сборов).

12 правило. По отчислениям в резервы.

Датой признания расходов по суммам отчислений в резервы, признаваемым расходом для целей налогообложения считается дата их начисления в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ.

13 правило. По отдельным видам расходов.

Данное правило применяется по следующим видам расходов:

ü   в виде сумм комиссионных сборов;

ü   в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги);

ü   в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.

Датой признания расходов в этом случае является дата расчетов, установленная в договоре или дата предъявления налогоплательщику расчетных документов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

14 правило. По расходам:

ü   в виде сумм выплаченных подъемных;

ü   в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов.

Датой признания расходов является дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы) налогоплательщика.

15 правило. По расходам:

ü   для расходов на командировки;

ü   для расходов на содержание служебного автотранспорта;

ü   для представительских расходов.

Датой признания расходов является дата утверждения авансового отчета.

16 правило. По расходам от операций с иностранной валютой.

При совершении операций с иностранной валютой датой признания расходов является дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы.

Для расходов от продажи (покупки) иностранной валюты датой их признания является дата перехода права собственности на иностранную валюту.

17 правило. По расходам в виде отрицательной курсовой разницы.

Расходы в виде отрицательной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, признаются в последний день текущего месяца.

18 правило. По расходам от переоценки драгоценных металлов.

Расходы в виде отрицательной переоценки признаются в последний день текущего месяца.

19   правило. По ценным бумагам.

По расходам, связанным с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость, датой признания расходов считается дата реализации или иного выбытия ценных бумаг.

20 правило. По штрафным санкциям (возмещаемым убыткам).

Данное правило применяется по следующим видам расходов:

ü   в виде штрафов, пени и (или) иных санкций за нарушение условий договорных или долговых обязательств;

ü   сумм возмещения убытков или ущерба.

Датой признания расходов для целей налогообложения считается дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

21 правило. По расходам от заемных операций.

Данное правило применяется по расходам в виде процентов по договорам займам и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги).

Если срок действия указанных договоров (иных долговых обязательств) приходится более чем на один отчетный период, то датой признания расходов считается последний день соответствующего отчетного периода.

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

22 правило. По расходам в виде суммовых разниц.

Суммовая разница признается расходом в следующем порядке:

ü   у налогоплательщика-продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги),имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

ü   у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты — на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

23 правило. По расходам по приобретению переданного в лизинг имущества.

Расходы по приобретению переданного в лизинг имущества, указанные в подпункте 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ, признаются в качестве расхода в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены арендные (лизинговые) платежи. При этом указанные расходы учитываются в сумме, пропорциональной сумме арендных (лизинговых) платежей.

24 правило. По расходам в виде стоимости приобретения долей, паев.

Законом №58-ФЗ пункт 7 статьи 272 НК РФ дополнен подпунктом 10, распространяющимся на правоотношения, возникающие с 1 января 2006 года.

Внесенные изменения устанавливают, что датой осуществления расходов признается дата реализации долей, паев - по расходам в виде стоимости приобретения долей, паев. По сути это означает, что дата реализации долей, паев и дата приобретения долей, паев признается одним днем.

Порядок определения расходов при кассовом методе.

Согласно пункту 1 статьи 273 НК РФ кассовый метод учета доходов и расходов могут применять организации, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость, не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал. Вновь созданные организации должны определять доходы и расходы в общеустановленном порядке (по методу начисления), а по истечении четырех кварталов вправе рассматривать вопрос о переходе на кассовый метод определения доходов и расходов.

Полное исключение в этой статье сделано только в отношении банков, они вообще не могут применять кассовый метод.

У организации, работающей по кассовому методу, возникает обязанность ежеквартальной проверки правомерности его применения.

Кассовый метод определения доходов и расходов для целей налогообложения налогоплательщик должен закрепить в учетной политике организации, утверждаемой соответствующим приказом руководителя.

Минусом кассового метода является следующий аспект. Согласно пункту 4 статьи 273 НК РФ, если в налоговом периоде, в котором применяется кассовый метод, средняя выручка от реализации за последние четыре квартала превысит предельный показатель, то налогоплательщик обязан перейти на метод начисления. Причем перейти на метод начисления он должен не с того квартала, в котором произошло превышение предельного показателя, а с начала налогового периода, в котором был превышен предельный показатель выручки от реализации. В этом случае налогоплательщику будет необходимо произвести перерасчет всех доходов и расходов в порядке, предусмотренном для метода начисления.

Расходы налогоплательщиков, применяющих кассовый метод, учитываются в составе расходов, уменьшающих доходы, с учетом определенных особенностей.

1.   Для материальных расходов, а также расходов на оплату труда датой признания расходов является момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика или выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - момент такого погашения.

Таким образом, в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 273 НК РФ материальные расходы, указанные в пункте 1 статьи 254 НК РФ, учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности по ним.

В отношении расходов по оплате труда отметим следующее. Если заработная плата работникам начислена за текущий месяц, но в этом месяце не выплачена, то расходы на оплату труда не включаются в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения.

Как правило, выплата заработной платы, начисленной за текущий месяц, происходит в следующем месяце, в период с 1-го по 15-е число. Поэтому у организаций, применяющих кассовый метод, заработная плата, начисленная за текущий месяц, включается в затраты следующего месяца по мере ее выплаты.

Налогоплательщики, применяющие кассовый метод, могут избежать этой проблемы, если будут выплачивать начисленную заработную плату за месяц в последний день этого же месяца, то есть день начисления зарплаты и день ее выплаты будут совпадать.

2.   Расходы по оплате процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и расходы по оплате услуг третьих лиц.

Датой признания указанных расходов является момент списания денежных средств, с расчетного счета или выплата из кассы, а при ином способе погашения задолженности - момент такого погашения.

Это означает, что до тех пор, пока начисленные по договору займа (кредита) проценты не будут уплачены заимодавцу, они не включаются в состав расходов для целей налогообложения при кассовом методе, то есть указанные проценты учитываются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, когда фактически произведена их оплата.

В отношении услуг, оказанных третьими лицами налогоплательщику, применяющему кассовый метод, до тех пор, пока оказанные третьими лицами услуги не будут оплачены, они также не учитываются в составе расходов налогоплательщика, применяющего кассовый метод. Для целей налогообложения они учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, когда фактически произведена оплата за оказанные услуги.

3. Для расходов на приобретение сырья и материалов датой признания расходов является дата списания оплаченного сырья и материалов в производство.

Это означает, что при кассовом методе материальные расходы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы, в том отчетном периоде, в котором одновременно соблюдаются два условия:

ü   сырье и материалы оплачены поставщику;

ü   сырье и материалы списаны в производство.

При этом необходимо отметить, что организации, применяющие кассовый метод, не освобождаются от выбора метода списания сырья и материалов в производство, предусмотренного в пункте 8 статьи 254 НК РФ. Организация должна закрепить в учетной политике один из методов оценки списания материалов, указанных в пункте 8 статьи 254 НК РФ:

·   метод оценки по стоимости единицы запасов;

·   метод оценки по средней стоимости;

·   метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

·   метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Для признания данных расходов необходимо учитывать, что к материальным расходам не относятся материально-производственные запасы, переданные в производство, но не использованные в производстве на конец месяца (пункт 5 статьи 254 НК РФ). Следовательно, сырье и материалы для признания их в составе расходов обязательно должны подвергнуться какой-либо обработке в производстве.

4. Амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного амортизируемого имущества, используемого налогоплательщиком в производстве.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном этой статьей.

По общему правилу начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Пунктом 1 статьи 259 НК РФ установлено, что начисление амортизации может производиться одним из следующих методов:

ü   линейным методом;

ü   нелинейным методом.

Выбранный организацией метод начисления амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества на основании пункта 3 статьи 259 НК РФ не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по этому объекту.

При любом методе начисления амортизации за основу берется первоначальная стоимость амортизируемого имущества (основного средства и нематериального актива), которая определяется как сумма расходов на их приобретение (создание), сооружение, изготовление, доставку и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

Таким образом, если основное средство или нематериальный актив оплачено не полностью, то получается, что не все расходы учитываются при определении первоначальной стоимости имущества, то есть первоначальная стоимость имущества не будет полностью сформирована. В последующем изменить первоначальную стоимость имущества путем включения в нее оставшейся суммы оплаты нельзя, так как НК РФ предусмотрено изменение первоначальной стоимости только основных средств и то в определенных случаях - достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (пункт 2 статьи 257 НК РФ).

Следовательно, у организаций, применяющих кассовый метод, первоначальная стоимость амортизируемого имущества будет считаться полностью сформированной для целей налогообложения в том отчетном периоде, в котором произошла окончательная оплата поставщику указанного имущества.

Таким образом, согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 273 НК РФ амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве.

5. Расходы на освоение природных ресурсов и расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки в части оплаченных расходов признаются в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период в порядке, предусмотренном статьей 261, 262 НК РФ.

Расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев (пункт 2 статьи 261 НК РФ).

Включаются в состав расходов в течение пяти лет следующие расходы:

·   расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов;

·   расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений, а также на возмещение потерь сельскохозяйственного производства при изъятии земель для нужд, не связанных с сельскохозяйственным производством, при уничтожении, порче оленьих пастбищ. К этим расходам также относятся компенсации, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими землепользователями.

Федеральным законом №58-ФЗ в статью 261 НК РФ внесены изменения, вступающие в действие с 1 января 2006 года. Согласно внесенным изменениям налогоплательщики обоснованно могут включать в состав расходов для целей налогообложения прибыли расходы на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений.

У организаций, применяющих кассовый метод, порядок учета расходов на освоение природных ресурсов и расходов на научные исследования и (или) опытно - конструкторские разработки, учитываются для целей налогообложения в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период, но только по оплаченным расходам.

6. Расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в момент их фактической уплаты налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.

Это означает, что если даже налоги начислены, для целей налогообложения они не принимаются. В состав расходов налоги включаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они фактически уплачены в бюджет.

Поскольку уплата налогов, как правило, производится в месяце, следующем за месяцем либо кварталом, в котором они начислены (например, ЕСН, налог на имущество), у организаций, применяющих кассовый метод учета, налоги учитываются для целей налогообложения на месяц либо квартал позднее (при условии их своевременной уплаты).

Также обращаем внимание на пункт 5 статьи 273 НК РФ, в котором сказано, что налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, не учитывают в целях налогообложения в составе доходов и расходов суммовые разницы в случае, если по условиям сделки обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.

Это и понятно, поскольку у организации, применяющей кассовый метод, при осуществлении расчетов по договорам, в которых обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах, суммовых разниц вообще не возникает, так как момент признания дохода (расхода) совпадает с моментом оплаты. А суммовые разницы возникают только в том случае, когда момент оплаты не совпадает с моментом признания дохода (расхода).

Далее рассмотрим отдельные моменты признания некоторых внереализационных расходов при применении кассового метода.

Расходы в виде отрицательной курсовой разницы.

Как уже было указано ранее, для организаций, применяющих кассовый метод и осуществляющих расходы, выраженные в иностранной валюте, датой признания расходов в целях налогообложения прибыли является дата фактической оплаты товаров (работ, услуг).

Курсовые разницы по задолженности, валютным кредитам, вкладам в уставный капитал, могут возникнуть только у тех организаций, которые определяют расходы в целях налогообложения прибыли методом начисления. Следовательно, у организаций, применяющих порядок определения расходов для целей налогообложения кассовым методом, курсовых разниц не образуется. Но в бухгалтерском учете курсовые разницы все же отражать придется. Это требование ПБУ 3/2000.

Убытки, признаваемые внереализационными расходами.

Рассматривая кассовый метод признания расходов, следует обратить внимание на положения пункта 2 статьи 265 НК РФ. В соответствии с данным пунктом к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности:

ü   потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;

ü   не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам;

ü   расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены.

Указанные расходы признаются в текущей налоговой базе периода, в котором обнаружены ошибки, если невозможно определить конкретный период, к которому данные ошибки относятся. Если период совершения ошибки установить можно, следует произвести корректировку налоговых обязательств отчетного периода, к которому относятся выявленные ошибки (искажения). При этом в налоговые органы представляются уточненные налоговые декларации по налогам, обязательства по котором пересчитываются в результате выявленных ошибок.

Подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам отнесены суммы безнадежных долгов.

Подпунктами 3 и 4 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам отнесены потери от простоев по внутрипроизводственным причинам и потери от простоев по внешним причинам. При кассовом методе данные расходы признаются после их фактической оплаты.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам отнесены расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. Учет данных убытков также отражается на счетах бухгалтерского учета. Источником выявления недостач и хищений являются результаты инвентаризации товарно-материальных ценностей.

По данной статье учитываются два вида расходов: расходы от недостачи при отсутствии виновных лиц и убытки от хищений, виновники которых не установлены. При этом в обоих случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Подпунктом 6 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам отнесены потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций.

Необходимым условием для признания данных расходов в целях налогообложения будет являться акт инвентаризации. В соответствии с пунктом 2 статьи 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и пунктом 27 Положения №34н, проведение инвентаризации обязательно в случае стихийных бедствий, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями.

К названным выше потерям можно отнести:

ü   стоимость уничтоженного или испорченного имущества, принадлежащего организации (за исключением стоимости арендованного, полученного в залог или комиссионного имущества);

ü   фактически осуществленные расходы, связанные с ликвидацией последствий стихийных бедствий и аварий, за вычетом стоимости полученного при этом металлолома, материалов.

Расходы, связанные с ликвидацией и предотвращением последствий стихийных бедствий, принимаются к учету для целей налогообложения при применении кассового метода после их фактической оплаты.

Подпунктом 7 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам отнесены убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном статьей 279 НК РФ. На организации, применяющие кассовый метод, положения норм статьи 279 НК РФ не распространяются.

Более подробно с вопросами, касающимися расходов Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Расходы организации».