Сотрудник был в Италии в командировке (по приказу - на 3 дня). Потом он остался в Италии в очередной отпуск и вернулся через неделю (есть отметка в паспорте о возвращении и обратный билет). Если бы сотрудник не остался в отпуск, суточные начислялись бы следующим образом: за 2 дня - по нормам для Италии и за 1 день - по нормам для России (день возвращения). А в данном случае получается, что суточные надо начислять за 3 дня по нормам для Италии. Как начислять суточные? Какой день будет считаться днем пересечения границы для въезда в Россию, чтобы правильно определить размер суточных?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Если коллективным договором или локальным нормативным актом установлено, что в день возвращения из загранкомандировки суточные оплачиваются в размере, установленном для командировок в пределах РФ, организации целесообразно отталкиваться от общих норм Положения N 749, регулирующих порядок определения даты пересечения государственной границы. Исходя из этого документа получается, что хотя бы за один день командировки (за день возвращения из нее на территорию РФ) суточные работнику должны быть выплачены в рублях по нормам, установленным для командировок по России.
Несмотря на то, что Ваш сотрудник в день окончания командировки не возвращается в РФ, а продолжает находиться за рубежом в очередном отпуске, считаем, что в целях избежания налоговых рисков за этот последний день суточные следует начислять исходя из норм, предусмотренных для командировок по РФ.
Обоснование вывода:
Согласно ст. 166 ТК РФ под служебной командировкой понимается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
В соответствии со ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:
- расходы по проезду;
- расходы по найму жилого помещения;
- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Особенности направления работников в служебные командировки устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ. Организации и учреждения всех форм собственности руководствуются Положением об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденным постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 (далее - Положение N 749).
Согласно п.п. 17, 18 Положения N 749 за время нахождения в пути работника, направляемого в командировку за пределы территории РФ, суточные выплачиваются:
а) при проезде по территории РФ - в порядке и размерах, определяемых коллективным договором или локальным нормативным актом для командировок в пределах территории РФ;
б) при проезде по территории иностранного государства - в порядке и размерах, определяемых коллективным договором или локальным нормативным актом для командировок на территории иностранных государств.
При следовании работника с территории РФ дата пересечения государственной границы РФ включается в дни, за которые суточные выплачиваются в иностранной валюте, а при следовании на территорию РФ дата пересечения государственной границы РФ включается в дни, за которые суточные выплачиваются в рублях.
Также можно воспользоваться совместными разъяснениями Минтруда и Минфина России (письмо от 17.05.1996 N 1037-ИХ "О порядке выплаты суточных работникам, направляемым в краткосрочные командировки за границу"). Там сказано, что работникам, направляемым в краткосрочные командировки за границу, суточные выплачиваются за каждый день пребывания в командировке. При этом со дня пересечения государственной границы при выезде из РФ суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую он направляется, а со дня пересечения государственной границы при въезде в РФ - по норме, установленной при командировках в пределах РФ. Дату фактического пересечения границы после возвращения командированного можно проверить по отметкам в загранпаспорте.
Таким образом, получается, что хотя бы за один день командировки - за день возвращения из нее на территорию РФ - суточные работнику должны быть выплачены в рублях по нормам, установленным для командировок по России.
Пример:
Работник выезжал в командировку на территорию Германии 10 ноября 2011 года, а вернулся 12 ноября 2011 года. Самолет вылетал из РФ 10 ноября 2011 года в 23:45. Отметка паспортного контроля о пересечении границы поставлена 10 ноября 2011 года. Значит, за этот день работнику уже полагались "заграничные" суточные. И это несмотря на то, что работник провел его на территории РФ. Даже если работник вернулся из командировки в 23:59 12 ноября 2011 и у него в паспорте стоит отметка о въезде на территорию РФ именно 12 ноября 2011, то за этот день он получит "российские" суточные, опять же несмотря на то, что почти весь этот день провел на территории Германии.
Если работник выезжает в командировку на несколько дней раньше ее начала или остается в месте командирования после выполнения служебного задания для проведения отпуска или на выходные, суточные за это время работнику не выплачиваются.
Конкретный порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом (ст. 168 ТК РФ).
Вариант N 1. Если коллективным договором или локальным нормативным актом установлено, что в день возвращения из загранкомандировки суточные оплачиваются в размере, установленном для загранкомандировок.
Многие работодатели оплачивают работникам суточные за день возвращения из командировки в повышенном "российском" размере (например из расчета норматива по заграничной командировке в пересчете на рубли). Соответствующие положения должны быть зафиксированы в локальных нормативных актах или коллективных договорах.
Поскольку по расходам, учитываемым в целях налогообложения, специальных нормативов не предусмотрено, то и "повышенные" суточные за день возвращения из командировки могут быть учтены в расходах. Конечно, при условии, что именно такой порядок их оплаты принят в организации.
Страховыми взносами выплачиваемые суммы также не будут облагаться (п. 1 письма Минздравсоцразвития России от 06.08.10 N 2538-19).
Обратите внимание, что в отношении НДФЛ ситуация иная.
Пунктом 3 ст. 217 НК РФ установлен предельный размер суточных, не подлежащих обложению НДФЛ:
- 700 руб. - за каждый день нахождения в командировке на территории РФ;
- 2500 руб. - за каждый день нахождения в заграничной командировке.
Так как день возвращения из командировки признается днем нахождения работника на территории РФ, то норматив необлагаемых суточных за этот день всего лишь 700 руб. На этот нюанс неоднократно обращало внимание финансовое ведомство. Так, в письмах Минфина России от 06.09.2010 N 03-04-06/6-205, от 07.07.2010 N 03-04-06/6-140 указано, что при определении суммы суточных при направлении работников организации в заграничные командировки, освобождаемых от налогообложения, суточные за последний день командировки принимаются в размере 700 рублей.
Суточные, выплаченные работнику сверх установленных размеров, облагаются НДФЛ.
Таким образом, финансовое ведомство настаивает на том, чтобы в целях исчисления НДФЛ последний день командировки в любом случае считался днем нахождения на территории РФ.
Вариант N 2. Если коллективным договором или локальным нормативным актом установлено, что в день возвращения из загранкомандировки суточные оплачиваются в размере, установленном для командировок в пределах РФ.
В таком случае полагаем, что организации следует отталкиваться от общих норм Положения N 749, регулирующих порядок определения даты пересечения государственной границы. Исходя из этого документа получается, что хотя бы за один день командировки - за день возвращения из нее на территорию РФ - суточные работнику должны быть выплачены в рублях по нормам, установленным для командировок по России. Поэтому, несмотря на то, что Ваш сотрудник в день окончания командировки не возвращается в РФ, а продолжает находиться за рубежом в очередном отпуске, считаем, что в целях избежания налоговых рисков за этот последний день суточные следует начислять исходя из норм, предусмотренных для командировок по РФ.
В противном случае размер суточных, начисленных сотрудникам, возвращающимся из загранкомандировки сразу после выполнения служебного задания, будет отличаться от размера суточных, сотрудникам, продолжающим после выполнения служебного задания находиться на территории иностранного государства в отпуске.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, советник налоговой службы II ранга Остафий Ирина
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга
27 января 2012 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
