Исправление ошибок в учете и отчетности

Автор: Сизонова О., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Если в бухгалтерском, налоговом учете или отчетности автономного учреждения были выявлены ошибки, они подлежат исправлению в порядке, предусмотренном п. 18 Инструкции № 157н, Налоговым кодексом, п. 11 Инструкции № 33н, ФСБУ «Учетная политика» соответственно. Сегодня рассмотрим основные правила исправления ошибок с учетом указанных законодательных, нормативных актов.

Ошибки в регистрах бухгалтерского учета

Ошибки, обнаруженные в регистрах бухгалтерского учета, исправляются на основании бухгалтерской справки (ф. 0504833) путем отражения дополнительной бухгалтерской записи либо бухгалтерской записи, оформленной способом «красное сторно», и дополнительной бухгалтерской записи.

Бухгалтерская справка (ф. 0504833) в этом случае должна содержать:

• обоснование внесения исправлений;

• наименование исправляемого регистра бухучета (журнала операций), его номер (при наличии);

• период, за который составлен регистр;

• период, в котором были выявлены ошибки.

Отражение исправлений в электронном регистре бухгалтерского учета осуществляется лицами, ответственными за его ведение.

Исправление ошибок прошлых лет в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности отражается обособленно. Для этих целей предусмортрены следующие счета:

• 401 18 000, 401 19 000 (в части бухгалтерских записей по ошибкам, корректирующих показатель доходов по финансовому году, предшествующему отчетному, по иным прошлым финансовым годам соответственно);

• 401 28 000, 401 29 000 (в части бухгалтерских записей по ошибкам, корректирующих показатель расходов по финансовому году, предшествующему отчетному, по иным прошлым финансовым годам соответственно);

• 304 84 000, 304 94 000 (в части расчетов между головным учреждением и обособленным подразделением по финансовому году, предшествующему отчетному, по иным прошлым финансовым годам соответственно);

• 304 86 000, 304 96 000 (по иным расчетам года, предшествующего отчетному, по иным прошлым финансовым годам соответственно).

Ошибки прошлых лет, допущенные при ведении бухгалтерского учета, исправляются в текущем отчетном периоде на дату обнаружения ошибки дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью способом «красное сторно» с применением вышеуказанных счетов.

Исправительные операции отражаются в отдельном журнале по прочим операциям (ф. 0504071) с признаком «Исправление ошибок прошлых лет».

Информация из указанного журнала операций отражается в оборотах главной книги (ф. 0504072) (в момент обнаружения ошибки прошлых лет и осуществления корректировочных записей).

В конце года закрытие показателей счетов бухгалтерского учета по отражению ошибок прошлых лет (счета 0 401 18 000, 0 401 19 000, 0 401 28 000, 0 401 29 000, 304 84 000, 304 94 000, 304 86 000, 304 96 000) осуществляется в общеустановленном порядке (с применением счета 0 401 30 000).

Операции по закрытию счетов, на которых обособлена информация по исправлению ошибок прошлых лет, отражаются также в журнале по прочим операциям (ф. 0504071) с признаком «Исправление ошибок прошлых лет».

Ошибка в бухгалтерской отчетности

Ошибкой в бухгалтерской отчетности считается пропуск и (или) искажение данных, которые возникли при ведении бухгалтерского учета и (или) формировании бухгалтерской отчетности в результате неправильного использования или неиспользования информации о фактах хозяйственной жизни отчетного периода, которая была доступна на дату подписания отчетности и должна была быть получена и использована при ее подготовке (п. 27 ФСБУ «Учетная политика»).

При выявлении ошибок, допущенных учреждением при составлении бухгалтерской отчетности, в том числе в ходе камеральной проверки, учреждение по согласованию с учредителем (финансовым органом) представляет бухгалтерскую отчетность, содержащую исправления (далее – уточненная отчетность). Уточненная отчетность представляется учредителю с сопроводительным письмом, содержащим перечень внесенных изменений, а при исправлении ошибок, выявленных учредителем по результатам камеральной проверки, – с копией уведомления о выявленном несоответствии отчетности требованиям к ее составлению (п. 11 Инструкции № 33н).

Порядок исправления ошибок зависит от периода их обнаружения.

Период обнаружения ошибки	Порядок исправления
Ошибка отчетного периода, выявленная в ходе осуществления внутреннего контроля после даты подписания бухгалтерской отчетности*, но до предельной даты ее представления**	Исправляется: а) путем отражения записей по счетам бухгалтерского учета последней датой отчетного периода; б) путем формирования бухгалтерской отчетности, содержащей уточненные показатели, с учетом выявленных и исправленных ошибок
Ошибка отчетного периода, выявленная в ходе камеральной проверки бухгалтерской отчетности после предельной даты ее представления, но до даты ее принятия уполномоченным органом***	Исправляется по решению уполномоченного органа исходя из существенности выявленной ошибки: а) путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета на конец отчетного периода; б) путем формирования уточненной отчетности.
Ошибка отчетного периода, выявленная в ходе осуществления внутреннего финансового контроля, внешнего финансового контроля, а также внутреннего финансового аудита после даты принятия бухгалтерской отчетности, но до даты ее утверждения****	Уточненная отчетность повторно направляется уполномоченному органу, а также иным пользователям, которым была представлена первоначальная отчетность. В пояснениях к ней приводится информация об изменениях первоначально представленной отчетности (с указанием причин внесения исправлений и их содержания)
Ошибка отчетного периода, выявленная после даты утверждения квартальной бухгалтерской отчетности	Исправляется: а) путем отражения записей по счетам бухгалтерского учета в период (на дату) обнаружения ошибки; б) путем раскрытия в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о существенных ошибках, выявленных в отчетном периоде, с описанием ошибки (содержания и суммы), а также указанием суммовых значений выполненных корректировок бухгалтерской (финансовой) отчетности
Ошибка отчетного периода, выявленная после даты утверждения годовой бухгалтерской отчетности (ошибка прошлых лет)	Исправляется: а) путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета в период (на дату) обнаружения ошибки; б) путем ретроспективного пересчета показателей бухгалтерской отчетности. Корректировке подлежат сравнительные показатели, раскрываемые в бухгалтерской отчетности за отчетный год, начиная с того предшествующего года, в котором была допущена ошибка, за исключением случаев, когда это практически невозможно. Скорректированные сравнительные показатели предшествующего года (годов) приводятся в отчетности отчетного года под заголовком «Пересчитано»

* Датой подписания бухгалтерской отчетности считается дата подписания в установленном порядке полного комплекта бухгалтерской (финансовой) отчетности.

** Предельной датой представления бухгалтерской отчетности признается последний рабочий день установленного срока направления ее органу, уполномоченному принимать бухгалтерскую отчетность и (или) формировать консолидированную бухгалтерскую отчетность.

*** Датой принятия бухгалтерской отчетности уполномоченным органом считается дата проставления им отметки (направления уведомления) о принятии отчетности по результатам проведения камеральной проверки.

**** Датой утверждения бухгалтерской отчетности является дата утверждения отчета об исполнении бюджета соответствующего публично-правового образования или дата утверждения бухгалтерской отчетности в соответствии с бюджетным законодательством.

В случае ретроспективного пересчета показателей бухгалтерской отчетности утвержденная отчетность за предшествующий год (годы) не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При составлении бухгалтерской отчетности за финансовый год, в котором были обнаружены ошибки прошлых лет:

1) показатели справки (ф. 0503710), отчета (ф. 0503721) и показатели, формируемые в графах 5 – 10разд. 1 «Нефинансовые активы» и 2 «Недвижимое и особо ценное имущество учреждения» сведений (ф. 0503768) указываются без учета бухгалтерских записей по исправлению ошибок прошлых лет (п. 31, 52, 68 Инструкции № 33н);

2) входящие остатки в графах «На начало года» баланса (ф. 0503730) и в графе 4 разд. 1 «Нефинансовые активы» и 2 «Недвижимое и особо ценное имущество учреждения» сведений (ф. 0503768) отражаются с учетом данных по исправлению ошибок прошлых отчетных периодов (п. 15, 68 Инструкции № 33н).

Корректировка входящих остатков в указанных формах бухгалтерской отчетности на начало года осуществляется на основании записей, отраженных в журнале операций (ф. 0504071) с признаком «Исправление ошибок прошлых лет», и сведений (ф. 0503773), составленных на нерегулярной основе в целях раскрытия информации об исправлении ошибок прошлых лет и пересчетов показателей отчетности в связи с выявленными ошибками в соответствии с п. 72 Инструкции № 33н.

Информация об ошибках прошлых лет и об изменении показателей бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию в текстовой части пояснительной записки (ф. 0503760). В частности, указывается следующая информация:

• описание ошибки;

• сумма корректировки по каждой статье бухгалтерской (финансовой) отчетности за каждый из предшествующих годов, для которых в отчетности раскрываются сравнительные показатели;

• общая сумма корректировки на начало самого раннего из предшествующих годов, для которого в бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрываются сравнительные показатели;

• описание причин, по которым корректировка сравнительных показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности за один или несколько предшествующих годов не представляется возможной, а также описание способа отражения исправления ошибки с указанием периода, в котором отражены исправления.

Ошибки в налоговом учете и отчетности

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, перерасчет налоговой базы и суммы налога за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения), производится в текущем налоговом (отчетном) периоде. В случае невозможности определения периода совершения ошибок перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены искажения. Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены искажения, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также в тех случаях, когда допущенные ошибки привели к излишней уплате налога (ст. 54 НК РФ).

Согласно ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации (расчете) факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном данной статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, закрепленном в ст. 81 НК РФ. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

Обратите внимание: уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения.

Правила, предусмотренные ст. 81 НК РФ, применяются также в отношении уточненных расчетов сборов и страховых взносов.

* * *

За ошибки, допущенные в бухгалтерском учете, которые привели к искажению показателей бухгалтерской отчетности, занижению сумм налогов и сборов, страховых взносов, автономное учреждение может понести административную ответственность, установленную для государственных (муниципальных) учреждений ст. 15.15.6 КоАП РФ.