Комментарий к Приказу Минфина РФ от 30.12.2017 № 278н: Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Отчет о движении денежных средств»

Автор: Павелин А., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

В соответствии с требованиями ст. 21, 23, 26 – 28 Закона о бухгалтерском учете Минфин должен разработать и утвердить федеральные стандарты бухучета для государственных (муниципальных) учреждений. Отметим, что программа разработки таких стандартов для организаций государственного сектора утверждена Приказом Минфина РФ от 10.04.2015 № 64н. Во исполнение указанной программы Минфин разработал и утвердил Приказом от 30.12.2017 № 278н Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Отчет о движении денежных средств» (далее – Стандарт № 278н).

Обратите внимание: Стандарт № 278н начнет применяться при ведении бухгалтерского учета государственных (муниципальных) бюджетных учреждений с 01.01.2019, а при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности – с отчетности 2020 года.

Стандарт устанавливает методические основы формирования отчета о движении денежных средств. Отчет о движении денежных средств характеризует изменение остатков денежных средств, поступление и выбытие денежных средств и эквивалентов денежных средств по их экономическому содержанию, иным классификационным признакам согласно бюджетной классификации РФ поступлений и выплат.

Отчет о движении денежных средств будет составляться на основании общих требований к бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения, установленных Федеральным стандартом бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности».

Термины и определения

Стандарт № 278н устанавливает определения ключевых понятий, используемых при раскрытии информации о движении денежных средств.

Денежные средства – наличные и безналичные денежные средства в рублях и иностранной валюте.

Эквиваленты денежных средств – вложения в высоколиквидные финансовые инструменты со сроком погашения не более трех месяцев, легко обратимые в заранее известные суммы денежных средств и подверженные незначительному риску изменения стоимости.

Денежные потоки – поступление и выбытие денежных средств и эквивалентов денежных средств.

Обратите внимание. Не являются поступлением и выбытием денежных средств и их эквивалентов:

• операции по управлению остатками денежных средств, включая платежи и поступление денежных средств, которые связаны с их вложением в эквиваленты денежных средств, погашением эквивалентов денежных средств и обменом одних эквивалентов денежных средств на другие эквиваленты денежных средств (за исключением доходов или расходов по данным операциям);
• валютно-обменные операции (кроме доходов или расходов по таким операциям);
• операции по возврату дебиторской задолженности прошлых лет, операции с денежным обеспечением и средствами во временном распоряжении, операции по расчетам с филиалами и обособленными (структурными) подразделениями или между обособленными подразделениями одного субъекта отчетности;
• иные аналогичные платежи и поступления, изменяющие состав денежных средств или их эквивалентов, но не влияющие на их общую сумму, в том числе получение наличных со счета в банке, перечисление денежных средств с одного счета на другой счет того же субъекта отчетности.

Инвестиционные операции – операции, связанные:

• с приобретением (созданием) и реализацией основных средств и нематериальных активов, приобретением и реализацией непроизведенных активов;

• с приобретением и реализацией финансовых инструментов, не относящихся к эквивалентам денежных средств;

• с предоставлением заимствований и их погашением.

Финансовые операции – операции, которые приводят к изменениям в размере и составе заемных средств субъекта отчетности.

Текущие операции – операции, связанные с реализацией субъектом отчетности возложенных на него полномочий или функций и не являющиеся инвестиционными или финансовыми операциями.

Операции по управлению остатками денежных средств – операции по привлечению и возврату денежных средств, находящихся на лицевом счете и в кассе субъекта отчетности, осуществляемые в рамках управления ликвидностью денежных средств, включая операции по вложению денежных средств в эквиваленты денежных средств и погашению эквивалентов денежных средств.

Классификация денежных потоков

Согласно п. 7 Стандарта № 278н денежные потоки подразделяются исходя из их экономической сущности на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций. При этом денежные потоки, которые исходя из их экономического содержания не могут быть однозначно квалифицированы в соответствии с требованиями Стандарта № 278н, признаются денежными потоками от текущих операций.

Денежные потоки от текущих операций.

Указанные денежные потоки включают в себя денежные потоки по поступлению доходов и оплате расходов.

Денежные потоки от текущих операций
По поступлению	По оплате
налоговых доходов; доходов от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности, в том числе по договорам аренды, имущества, переданного в управление, процентов по финансовым инструментам и дивидендов, полученных от объектов инвестирования; доходов от оказания (выполнения) платных услуг (работ), включая субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания; доходов от выбытия готовой продукции, биологической продукции и товаров; доходов в виде компенсации затрат отчетного периода; доходов от административных платежей и штрафов, сборов, санкций, возмещения ущерба, других форм принудительного изъятия; доходов в виде субсидий, предоставляемых в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 78.1 и ст. 78.2 БК РФ, а также в виде грантов из бюджетов бюджетной системы РФ (далее – целевые трансферты); доходов в виде пожертвований и безвозмездных поступлений из бюджетов бюджетной системы РФ, от наднациональных организаций, правительств иностранных государств и международных финансовых организаций; доходов в виде прочих грантов, пожертвований и безвозмездных поступлений; иных доходов, связанных с реализацией субъектом отчетности возложенных на него полномочий или функций, не относящихся к поступлениям от инвестиционных и финансовых операций	расходов на оплату труда и начисления на выплаты по оплате труда; расходов на приобретение работ, услуг, за исключением расходов, относящихся к инвестиционным операциям; расходов на приобретение товаров и материальных запасов, кроме расходов, относящихся к инвестиционным операциям; расходов на обслуживание долговых обязательств (уплату процентов по заемным средствам); расходов в виде целевых трансфертов; расходов в виде безвозмездных перечислений другим бюджетам бюджетной системы РФ, наднациональным и международным организациям; расходов на выплату пенсий, пособий по социальному страхованию, социальному обеспечению и социальной помощи, пенсионному и медицинскому страхованию; расходов на уплату налогов и сборов, исполнение иных обязательств по платежам в бюджет; расходов на осуществление физическим лицам выплат, в том числе стипендий, премий, грантов, сумм компенсаций; расходов на осуществление выплат, связанных с возмещением убытков и вреда; расходов, связанных с безвозмездными перечислениями и грантами, предоставленными юридическим лицам и физическим лицам – производителям товаров, работ, услуг; иных расходов, связанных с реализацией субъектом отчетности возложенных на него полномочий или функций, не относящихся к выбытиям по инвестиционным и финансовым операциям

Денежные потоки от инвестиционных операций.

Указанные денежные потоки включают в себя денежные потоки по поступлениям и выбытиям.

Денежные потоки от инвестиционных операций
По поступлениям	По выбытиям
от реализации основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов, биологических активов и материальных запасов, за исключением готовой продукции, биологической продукции и товаров; от реализации ценных бумаг и иных долевых и долговых финансовых инструментов, за исключением поступлений, связанных с размещением субъектом отчетности государственных (муниципальных) ценных бумаг и погашением эквивалентов денежных средств; от возврата сумм основного долга по предоставленным заимствованиям; по операциям с производными финансовыми инструментами; по операциям с иными активами, которые не относятся к текущим и финансовым операциям	на приобретение основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов, биологических активов и материальных запасов, предназначенных для создания (увеличения стоимости) основных средств и создания нематериальных активов; на приобретение ценных бумаг и иных долевых и долговых финансовых инструментов, за исключением выбытий, связанных с погашением субъектом отчетности государственных (муниципальных) ценных бумаг и приобретением эквивалентов денежных средств; по предоставлению заимствований; по операциям с производными финансовыми инструментами; по операциям с иными активами, которые не относятся к текущим и финансовым операциям

Денежные потоки от финансовых операций.

Данные денежные потоки включают в себя:

• в составе поступлений – поступления от осуществления заимствований, в том числе путем размещения государственных (муниципальных) ценных бумаг;

• в составе выбытий – выбытия на погашение сумм основного долга, в том числе путем погашения государственных (муниципальных) ценных бумаг.

Раскрытие информации в отчете о движении денежных средств

Согласно п. 12 Стандарта № 278н указанный отчет составляется в разрезе кодов КОСГУ на основании аналитических данных по видам поступлений и выбытий, отраженных в бухгалтерском учете. Отчет о движении денежных средств составляется по форме и согласно порядку его заполнения, которые установлены Инструкцией № 33н.

Денежные потоки учреждения, под которыми понимаются поступление и выбытие денежных средств и их эквивалентов, подлежат отражению в отчете с подразделением на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций. При погашении заимствований и уплате процентов по заемным средствам единой суммой уплата основной суммы долга отражается в составе денежных потоков от финансовых операций, а уплата процентов показывается в составе текущих операций. В аналогичных случаях, когда платежи или поступления от одной хозяйственной операции состоят из частей, относящихся к разным видам денежных потоков, такие части отражаются раздельно в соответствии с указанной выше классификацией денежных потоков.

Денежные потоки показываются в отчете о движении денежных средств как чистые поступления или выбытия, то есть с учетом возвратов, произведенных в отчетном периоде.

Отчет о движении денежных средств включает четыре раздела, в которых приводится следующая информация:

1) в разделе 1 «Поступления» – поступление денежных средств по текущим, инвестиционным, финансовым операциям;

2) в разделе 2 «Выбытия» – выбытие денежных средств по текущим, инвестиционным, финансовым операциям;

3) в разделе 3 «Изменение остатков средств» – операции с денежными средствами, которые не относятся к поступлениям и выбытиям, в том числе:

• возврат дебиторской задолженности и остатков субсидий прошлых лет;

• компенсация затрат прошлых лет;

• перечисление и возврат денежных обеспечений;

• перечисление средств во временное распоряжение и возврат средств, находившихся во временном распоряжении;

• увеличение и уменьшение расчетов с филиалами и обособленными подразделениями;

• операции по управлению остатками денежных средств, включая операции по вложению денежных средств в эквиваленты денежных средств и погашению эквивалентов денежных средств;

• курсовые разницы, возникающие в связи с пересчетом денежных потоков, остатков денежных средств и их эквивалентов в иностранной валюте в рублевый эквивалент;

4) в разделе 4 «Аналитическая информация по выбытиям» – сведения в части выбытий по текущим и инвестиционным операциям, детализированные по аналитическим кодам бюджетной классификации, в структуре, утвержденной финансовым органом соответствующего публично-правового образования, с указанием суммы каждой операции.

В соответствии с п. 18 Стандарта № 278н величина денежных потоков в иностранной валюте пересчитывается в рубли по официальному курсу ЦБ РФ этой иностранной валюты к рублю на дату осуществления или поступления платежа. При отсутствии официального курса иностранной валюты к рублю величина денежных потоков пересчитывается в рубли по курсу, рассчитанному субъектом отчетности по котировкам иностранной валюты на международных валютных рынках, или курсу, установленному центральным (национальным) банком соответствующего государства, к любой третьей валюте, официальный курс которой по отношению к рублю устанавливается ЦБ РФ.

Остатки денежных средств и их эквивалентов в иностранной валюте на начало и конец отчетного периода отражаются в отчете о движении денежных средств в том числе согласно требованиям иных нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Раскрытие информации в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности

Исходя из положений п. 19 Стандарта № 278н бюджетному учреждению необходимо раскрывать в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности следующую информацию:

1) в составе информации об учетной политике – используемые подходы для определения структуры денежных средств и их эквивалентов, классификации денежных потоков, которые не указаны в Стандарте № 278н, осуществления пересчета в рубли величины денежных потоков в иностранной валюте, а также другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в отчете о движении денежных средств;

2) состав денежных средств и их эквивалентов;

3) сверку сумм денежных средств и их эквивалентов, отраженных в отчете о движении денежных средств, со статьей «Денежные средства и эквиваленты денежных средств» бухгалтерского баланса и иных отчетов, содержащих информацию об остатках и изменении денежных средств и их эквивалентов;

4) сверку итоговых показателей отчета о движении денежных средств с показателями отчета об исполнении бюджета;

5) по решению органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя, и (или) финансового органа соответствующего публично-правового образования – сверку суммы денежных потоков от текущих операций, представленной в отчете о движении денежных средств, с чистым операционным результатом, отраженным в отчете о финансовых результатах деятельности.