Автор: Малова Е., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Ежегодно Минфин и Федеральное казначейство направляют разъяснения по вопросам бюджетной (бухгалтерской) отчетности. Тем не менее учреждениям не всегда удается составить ее безошибочно.

В материале проведем обзор ошибок, наиболее часто допускаемых при ведении бухгалтерского учета бюджетными (автономными) учреждениями, что, в свою очередь, приводит к искажению бюджетной (бухгалтерской) отчетности.

Пунктом 18 СГС «Концептуальные основы» установлено, что при ведении бухгалтерского учета субъект учета обеспечивает формирование достоверной информации о наличии государственного (муниципального) имущества и его использовании, о принятых им обязательствах, о полученных финансовых результатах, а также иной информации, необходимой пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности для осуществления ими полномочий по внутреннему и внешнему финансовому контролю за соблюдением законодательства РФ при осуществлении субъектом учета фактов хозяйственной жизни и их целесообразностью, за наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами.

В силу абз. 8 п. 3 Инструкции № 157н информация в денежном выражении о состоянии активов, обязательств, иного имущества, об операциях, их изменяющих, и о финансовых результатах указанных операций (доходах, расходах, источниках финансирования деятельности экономического субъекта), отражаемая на соответствующих счетах, в том числе на забалансовых, рабочего плана счетов, должна быть полной с учетом существенности ее влияния на экономические (финансовые) решения учредителей учреждения (заинтересованных пользователей) и существенности затрат на ее формирование.

Порядок составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений определен Приказом Минфина России от 25.03.2011 № 33н (далее – Инструкция № 33н).

Операция прошлого финансового года отражена в текущем отчетном периоде

По норме ст. 3 Федерального закона № 402-ФЗ фактом хозяйственной жизни являются сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

СГС «Концептуальные основы» устанавливает единые требования к ведению бюджетного (бухгалтерского) учета для организаций бюджетной сферы.

Как указано в п. 20 СГС «Концептуальные основы», объекты бухгалтерского учета, а также изменяющие их факты хозяйственной жизни отражаются в бухгалтерском учете на основании первичных учетных и (или) сводных документов.

В силу п. 16 СГС «Концептуальные основы» допущение временной определенности фактов хозяйственной жизни для целей бухгалтерского учета означает, что объекты бухгалтерского учета признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором имели место факты хозяйственной жизни, приведшие к возникновению и (или) изменению соответствующих активов, обязательств, доходов и (или) расходов, иных объектов бухгалтерского учета, вне зависимости от поступления или выбытия денежных средств (или их эквивалентов) при расчетах, связанных с осуществлением указанных операций.

Согласно ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ и п. 21 СГС «Концептуальные основы» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, а если это не представляется возможным – непосредственно после его окончания.

В Письме от 19.11.2021 № 02-07-10/94023 Минфин указал:

  • поступление первичных учетных документов, оформляющих факты хозяйственной жизни, возникшие (произошедшие) в отчетном периоде, информация о которых подлежит отражению в бухгалтерском учете и (или) раскрытию в текущей бухгалтерской (финансовой) отчетности, позже срока их составления, не препятствует своевременному отражению соответствующей информации в бухгалтерском учете, в случае если документы поступают в сроки, позволяющие отразить соответствующую информацию в отчетном периоде согласно правилам ведения учета, в сроки, установленные правилами документооборота (условиями контракта (договора));

  • факты хозяйственной жизни подлежат отражению в регистрах бухгалтерского учета, когда имели место, а факты хозяйственной жизни, отраженные в первичных документах, поступивших в следующем отчетном периоде до формирования и (или) представления официальной бухгалтерской (финансовой) отчетности, должны учитываться последним днем отчетного периода;

  • нарушение срока поступления первичных учетных документов и отсутствие первичных документов на момент составления отчетности приводит к искажению отчетной информации о фактах хозяйственной жизни в связи с невозможностью отражения событий отчетного периода, в результате чего возникает ошибка отчетного периода.

Обратите внимание: при отражении в регистрах бухгалтерского учета фактов хозяйственной жизни следует учитывать положения учетной политики учреждения спорта, которые могут предусматривать классификацию фактов хозяйственной жизни (событий, операций) в качестве событий после отчетной даты (Письмо Минфина России от 19.11.2021 № 02-07-10/94023).

Аналогичные разъяснения по вопросу отражения в бухгалтерском учете первичных документов, поступивших с запозданием, Минфин направлял и ранее (Письмо от 05.12.2019 № 02-07-10/94696).

Отражение первичных документов предыдущего года в текущем отчетном периоде суды (Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2021 по делу № А50-1169/2020, Постановление Восьмого кассационного суда общей юрисдикции от 15.07.2021 № 16-4505/2021) классифицируют как нарушение:

  • требований к ведению бухгалтерского учета, в том числе к составлению бухгалтерской отчетности (баланса учреждения по форме 0503730), которое выразилось в искажении показателей бухгалтерской отчетности и повлекло искажение информации об обязательствах;

  • требований п. 1 ст. 10, ч. 1 ст. 13 Федерального закона № 402-ФЗ и п. 16 СГС «Концептуальные основы».

Дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности числится на балансовом счете 0 205 00 000

Дебиторская задолженность, обязательства по погашению которой не исполнены должником в установленный договором срок и которая не соответствует критериям признания актива, признается сомнительной и подлежит списанию с балансового учета учреждения спорта на основании абз. 1 п. 11 СГС «Доходы».

По результатам инвентаризации расчетов с контрагентами с момента принятия комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов решения о выбытии сомнительной дебиторской задолженности с балансового учета учреждения учет такой задолженности продолжается на забалансовом счете 04 «Сомнительная задолженность» (абз. 1 п. 339 Инструкции № 157н).

Штраф (пеня, неустойка) не учтен в доходах учреждения на момент его предъявления контрагенту

На основании п. 32 СГС «Доходы» доходами от штрафов, пеней, неустоек, возмещения ущерба являются экономические выгоды (или полезный потенциал), полученные (или ожидаемые к получению) от административных платежей и штрафов, пеней, неустоек, возмещения ущерба в соответствии с законодательством РФ.

Доходы от штрафов, пеней, неустоек, возмещения ущерба признаются в бухгалтерском учете на дату возникновения требования к их плательщику (п. 34 СГС «Доходы») независимо от факта оплаты их контрагентом в момент:

  • предъявления плательщику документа, устанавливающего право требования по уплате предусмотренных контрактом (договором, соглашением) неустоек (штрафов, пеней);

  • вступления в силу вынесенного постановления (решения) по делу об административном правонарушении или определения о наложении судебного штрафа.

Аналогичную позицию высказал суд (Решение Медведевского районного суда Республики Марий Эл от 11.08.2021 по делу № 12-192/2021).

В силу п. 35 СГС «Доходы» доходы от штрафов, пеней, неустоек, возмещения ущерба признаются в бухгалтерском учете в сумме, указанной в соответствующих документах.

Обратите внимание: при условии инициирования контрагентом, которому учреждением спорта предъявлено требование об уплате штрафа, пени, неустойки, досудебного урегулирования или исковых требований в рамках судопроизводства, размер поступлений от уплаты неустойки (штрафа, пени) признается в бухгалтерском учете учреждения спорта оценочным значением в виде ожидаемых доходов (Письмо Минфина России от 29.01.2021 № 02-06-10/5946).

В соответствии с п. 301 Инструкции № 157н для учета сумм доходов, администрируемых в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предназначен счет 0 401 40 000 «Доходы будущих периодов».

Авансовый платеж отражен на счете 0 302 00 000

На основании п. 202 Инструкции № 157н расчеты по предоставленным учреждением авансовым выплатам (кроме авансов, выданных подотчетным лицам) учитываются на счетах аналитического учета счета 0 206 00 000 «Расчеты по выданным авансам» с указанием:

  • в 1–17-м разрядах номера счета соответствующего КБК;

  • в 24–26-м разрядах номера счета – подстатьи КОСГУ, соответствующей экономической сущности осуществляемого факта хозяйственной деятельности.

Перечисленные учреждением авансы отражаются по дебету счета 0 206 00 000 и кредиту счета 0 201 00 000 «Денежные средства учреждения» (п. 97 Инструкции № 174н).

При получении материальных ценностей (выполненных работ, оказанных услуг) в счет перечисленной ранее предварительной оплаты производится зачет обязательств по кредиту счета 0 206 00 000 и дебету счета 0 302 00 000.

Расходы на создание асфальтовых дорожек классифицированы по подстатье 225 КОСГУ

Порядок классификации расходов учреждения спорта по статьям и подстатьям КОСГУ установлен Приказом Минфина России от 29.11.2017 № 209н (далее – Порядок № 209н).

В силу п. 10.2.5 Порядка № 209н на подстатью 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ относятся расходы по оплате договоров на выполнение работ, оказание услуг, связанных с содержанием, обслуживанием, ремонтом нефинансовых активов, полученных в аренду или безвозмездное пользование, находящихся на праве оперативного управления и в государственной казне РФ, субъекта РФ, казне муниципального образования.

На подстатью 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ относятся операции по поступлению (принятию к учету) объектов основных средств, а также расходы по оплате государственных (муниципальных) контрактов, договоров на строительство, приобретение (изготовление) объектов, относящихся к основным средствам, а также на реконструкцию, техническое перевооружение, расширение, модернизацию (модернизацию с дооборудованием) основных средств, находящихся в государственной, муниципальной собственности, полученных в аренду или безвозмездное пользование (п. 11.1 Порядка № 209н).

В соответствии с нормами Порядка № 209н расходы на благоустройство территории относятся на разные статьи (подстатьи) КОСГУ в зависимости от их экономического содержания:

Подстатья КОСГУ

Вид расходов на благоустройство

Основание

225

По кронированию, вывозу и утилизации веток и древесины

Письмо Минфина России от 15.05.2020 № 02-08-10/40908*

226

На выполнение и согласование топографической съемки территории

228

На выполнение геологических изысканий

На технические условия на водоснабжение, водоотведение, электроснабжение

310

На приобретение объектов наружного освещения (фонарей)

Письмо Минфина России от 25.02.2021 № 02-05-10/13814**

На приобретение скамеек

На приобретение урн

На установку ограждений

Постановление АС СКО от 14.10.2021 № Ф08-9581/2021 по делу № А32-54704/2020

На установку малых архитектурных форм

На установку детской площадки

На создание дорожек

344

На приобретение песка, щебенки, плитки для устройства дорожек

Письмо Минфина России № 02-05-10/13814

* «О применении бюджетной классификации РФ в отношении расходов, связанных с возведением модульного детского сада».

** «О применении КОСГУ и о налоге на имущество организаций при осуществлении затрат по благоустройству парка, в том числе если парк учитывается как единый инвентарный объект (инвентарная группа)».

В Постановлении АС СКО № Ф08-9581/2021 указано, что работы, которые фактически направлены на создание объектов основных средств (дорожки, скамейки, архитектурные формы, детская площадка, ограждение), подлежат отражению по статье 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ.

Обратите внимание: в случае если обеспечение строительными материалами осуществляет заказчик, операции по оплате договора, предметом которого является выполнение комплекса работ по благоустройству, следует отразить по подстатье 228 «Услуги, работы для целей капитальных вложений» КОСГУ (Письмо Минфина России от 25.02.2021 № 02-05-10/13814).

Банковские гарантии не отражены на забалансовом счете 10

В соответствии с п. 351 Инструкции № 157н имущество (за исключением денежных средств), полученное учреждением в качестве обеспечения обязательств (залога), а также иных видов обеспечения исполнения обязательств (поручительство, банковская гарантия и т. д.) подлежит учету на забалансовом счете 10 «Обеспечение исполнения обязательств».

Недостроенное ограждение отражено на забалансовом счете 01

Забалансовый счет 01 предназначен для учета (п. 333 Инструкции № 157н):

  • имущества, полученного учреждением в пользование, не являющегося объектом аренды;

  • имущества, которым по решению учредителя пользуется учреждение при выполнении возложенных на него функций (без закрепления права оперативного управления);

  • имущества, полученного в безвозмездное пользование в силу обязанности его предоставления (получения);

  • ценностей, которые в соответствии с законодательством РФ не подлежат отражению на балансе учреждения;

  • прав ограниченного пользования чужими земельными участками;

  • объектов, по которым сформированы капитальные вложения, но не получено право оперативного управления.

Для учета вложений учреждения в объекты нефинансовых активов при их приобретении, строительстве (создании), модернизации (реконструкции, в том числе с элементами реставрации, техническом перевооружении, достройке, дооборудовании), изготовлении предназначен счет балансового учета 0 106 00 000 (п. 127 Инструкции № 157н).

Обратите внимание: в случае если право оперативного управления на ограждение не будет зарегистрировано отдельно от основного объекта недвижимости, основания для применения забалансового счета 01 не возникнет и после завершения его строительства.

Безнадежная к взысканию дебиторская задолженность учтена на забалансовом счете 04

По норме абз. 1 п. 339 Инструкции № 157н забалансовый счет 04 предназначен для учета сомнительной задолженности неплатежеспособных дебиторов с момента принятия комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов решения о ее выбытии с балансового учета учреждения.

Учет сомнительной задолженности на забалансовом счете 04 осуществляется в течение срока возможного возобновления согласно законодательству РФ процедуры ее взыскания.

При отсутствии оснований для возобновления процедуры взыскания задолженности, предусмотренных законодательством РФ, списанная с балансового учета учреждения задолженность, признанная безнадежной к взысканию, к забалансовому учету не принимается (абз. 4 п. 339 Инструкции № 157н).

Факт передачи части здания в аренду не отражен на забалансовом счете 25

Пунктом 381 Инструкции № 157н установлено, что для учета объектов операционной аренды в части предоставленных прав пользования имуществом, переданным учреждением в возмездное пользование (по договору аренды), обеспечения надлежащего контроля за его сохранностью, целевым использованием и движением предназначен забалансовый счет 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)».

Инструкцией № 157н не предусмотрено исключение для случая, когда в возмездное пользование (аренду) учреждением передается лишь часть инвентарного объекта. Поэтому факт передачи в возмездное пользование (аренду) отдельных помещений внутри здания подлежит отражению на забалансовом счете 25 на общих основаниях.

Обратите внимание: при безвозмездной передаче имущества в пользование (в том числе отдельных помещений внутри здания либо части здания) для обеспечения надлежащего контроля за сохранностью имущества, его целевым использованием и движением имущество, переданное учреждением в безвозмездное пользование, отражается на забалансовом счете 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование» (п. 383 Инструкции № 157н).