О последствиях уменьшения суммы имущественных налогов

Организация завысила сумму страховых взносов, транспортного, земельного налогов, налога на имущество, НДПИ (любого из перечисленных или сразу нескольких налогов и взносов) в одном из прошлых лет. «Уточненка» в налоговый орган подана. А как быть с налогом на прибыль? Получается, что в составе налоговых расходов ранее была учтена завышенная сумма хотя бы одного из перечисленных налогов или страховых взносов. Нужно ли представлять уточненную декларацию по налогу на прибыль?

Ответ на этот актуальный для налогоплательщиков вопрос был дан еще в 2012 году, когда Президиум ВАС, изучив очередной налоговый спор, сформулировал следующую правовую позицию:

При этом в Постановлении Президиума ВАС РФ от 17.01.2012 № 10077/11 по делу № А11-4707/2010 было также отмечено, что вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые на основании норм права в истолковании, расходящемся с содержащимся в настоящем постановлении толкованием, могут быть пересмотрены, если для этого нет других препятствий.

Указанная правовая позиция была взята на вооружение. В частности, в Письме от 23.01.2014 № 03-03-10/2274 Минфин указал:

Иными словами, Минфин подтвердил, что у организации не возникает обязанности представлять в инспекцию «уточненку» по налогу на прибыль, достаточно отразить излишне уплаченную сумму страховых взносов в составе внереализационных доходов в том периоде, когда в орган ПФР представлен уточненный расчет по страховым взносам.

Важно, что названное письмо финансового ведомства было направлено налоговым органам для использования в работе (Письмо ФНС России от 12.02.2014 № ГД-4-3/2216@).

Обратите внимание: позднее Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда подтвердила, что позиция Президиума ВАС не утратила своей актуальности. Так, в Определении от 08.11.2016 № 308-КГ16-8442 по делу № А25-269/2015 указано: исчисление в излишнем размере налогов, которые учитываются в расходах, не должно квалифицироваться как ошибка при расчете налога на прибыль организаций. Корректировка по НДПИ фактически является новым обстоятельством, которое свидетельствует о том, что переплату по этому налогу нужно включить во внереализационные доходы в периоде данной корректировки. Следовательно, излишне исчисленный НДПИ налогоплательщик правомерно включил во внереализационные доходы в периоде, когда была скорректирована база по НДПИ.

Причем сделанные Верховным Судом выводы вошли в обзор правовых позиций, который был направлен налоговым органам для использования в работе Письмом ФНС России от 23.12.2016 № СА-4-7/24825@ (см. п. 31).

Письмо Минфина России от 27.12.2018 № 03-03-06/1/95703 еще раз подтверждает, что уменьшение ранее начисленного налога на имущество не влечет обязанность представления «уточненки» по налогу на прибыль. Сославшись на названное выше постановление Президиума ВАС, финансисты подчеркнули, что в случае корректировки по налогу на имущество неприменимы положения п. 1 ст. 54 НК РФ, которым установлено:

К сведению: уменьшение сумм ранее начисленных и учтенных в составе расходов страховых взносов, транспортного, земельного налогов, налога на имущество, НДПИ влечет не обязанность представления уточненной декларации по налогу на имущество, а возникновение внереализационного дохода.

Пример.

В связи с опубликованием Определения ВС РФ от 16.10.2018 № 310-КГ18-8658, А68-10573/2016 по делу № А68-10573/2016 и Постановления КС РФ от 21.12.2018 № 47-П (если единственным препятствием для применения п. 25 ст. 381 НК РФ в отношении движимого имущества является взаимозависимость лиц, налогоплательщик вправе использовать данное освобождение и не начислять налог на имущество в отношении указанных объектов) организация в апреле 2019 года сделала перерасчет налога на имущество за 2017 год и представила в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. Размер ранее начисленного налога на имущество был уменьшен на 80 000 руб.

В целях налогообложения прибыли сумма корректировки (80 000 руб.) должна быть отражена в составе внереализационных доходов организации в апреле 2019 года.

Направляя запрос в Минфин, налогоплательщик акцентировал внимание на том, что по итогам прошлых лет, за которые представлены уточненные декларации по налогу на имущество, обществом при расчете налога на прибыль получен убыток. В текущем отчетном (налоговом) периоде (когда налог на имущество скорректирован – уменьшен) у организации также отражен убыток.

В комментируемом письме этот нюанс отдельно не разъясняется. Однако очевидно, что, поскольку при перерасчете суммы налога на имущество п. 1 ст. 54 НК РФ не применяется, не имеет значения, какой финансовый результат был получен организацией (убыток или прибыль). «Уточненку» по налогу на прибыль не нужно представлять независимо от того, имеется ли у организации переплата по нему. Факт излишней уплаты налогу на прибыль важен только в целях исправления ошибок.

К сведению: по мнению Минфина (Письмо от 02.03.2018 № 03-03-06/1/13312), позиция Президиума ВАС, изложенная в Постановлении № 10077/11, может применяться и в отношении суммы уплаченной государственной пошлины. В этом случае датой признания дохода будет являться дата вынесения государственным органом решения о возврате государственной пошлины.

Отметим, рассматриваемый подход распространяется не только на плательщиков налога на прибыль организаций, но и на «упрощенцев». Свидетельство тому – Письмо ФНС России от 10.10.2018 № БС-4-21/19773. В нем со ссылкой на позицию Президиума ВАС и ВС РФ указано: излишне уплаченная сумма налога на имущество организаций, учтенная в составе расходов в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, не может квалифицироваться как ошибка. В случае представления в последующих налоговых (отчетных) периодах уточненных деклараций по налогу на имущество (налоговых расчетов) в связи с выявлением излишне уплаченной суммы названного налога соответствующую корректировку следует рассматривать для целей применения УСНО как новое обстоятельство, приводящее к возникновению внереализационного дохода текущего отчетного (налогового) периода.