ФНС России подготовила обзор позиций высших судов по налоговым вопросам в IV квартале 2018 года

Всего в обзоре представлено 19 выводов по вопросам налогообложения, к которым пришли судьи Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации в IV квартале прошлого года. Часть из них касается вопросов налогового администрирования, налогообложения КИК, ответственности и пр. (обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в четвертом квартале 2018 года по вопросам налогообложения (подготовлен ФНС России), далее – Обзор). В обзоре также приведены позиции высших судов об исчислении и уплате конкретных налогов, например:

Комментирует Марина Волохова, Руководитель проектов налогового консалтинга АКГ «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ»:

Вопрос обложения налогом объектов движимого имущества, полученного в результате сделки между взаимозависимыми лицами, в результате реорганизации или ликвидации юридических лиц

В пункте первом Обзора сделан вывод, что положения НК РФ не предполагают обложения налогом на имущество организаций объектов движимого имущества, которые не признавались объектом налогообложения у первоначального (предыдущего) собственника до совершения сделки между взаимозависимыми лицами, реорганизации или ликвидации юридических лиц, только лишь в связи с принятием такого имущества на учет в результате реорганизации или ликвидации юридических лиц, а также передачи имущества между взаимозависимыми лицами.

Обращаем внимание, что с 01.01.2019 года п. 25 ст. 381 НК РФ не действует, движимое имущество с 2019 года налогом на имущество не облагается. Однако применение ситуации, рассмотренной в этом пункте обзора остается актуальным для предыдущих налоговых периодов, подлежащих налоговым проверкам и в которых применялась льгота по п. 25 ст. 381 НК РФ.

Налоговые органы после проведения камеральных проверок, привлекали налогоплательщиков к ответственности за совершение налогового правонарушения с доначислением налога на имущество за неправомерное применение льготы, установленной п. 25. Ст. 381 НК РФ, по движимому имуществу, приобретенному у взаимозависимых лиц, при реорганизации или ликвидации юридических лиц.

Обжалование решений налоговых органов обществами в судебном порядке к положительному результату для них не привело.

Суды поддержали выводы налоговых органов, посчитали обоснованными доначисление налога на имущество в отношении имущества, приобретенного у взаимозависимых лиц.

Из приведенного Судами истолкования данной нормы следует, что применение положений п. 25. Ст. 381 НК РФ в отношении однородных объектов движимого имущества при одинаковых условиях, в том числе сроках его создания, времени приобретения, и равнозначном экономическом использовании влечет отказ в применении налоговой льготы, прекращает ее действие и ставит объект под обложение налогом на имущество организаций лишь на том основании, что это движимое имущество перешло к кому-либо из группы взаимозависимых лиц либо поступило налогоплательщику вследствие реорганизации или ликвидации юридических лиц. При этом налоговое освобождение действует, если, в частности, указанное имущество остается в группе взаимозависимых лиц, и она продолжает использовать его объекты с условием, что никто из участников группы их друг другу не передает.

Общества обратились с жалобами в Конституционный Суд Российской Федерации.

Рассмотрев материалы дела, Конституционный Суд РФ, признавая п. 25 ст. 381 НК РФ не противоречащим Конституции РФ, пришел к выводу, что п. 25 ст. 381 НК РФ по своему конституционно-правовому смыслу не допускает спорных правоограничений в отношении добросовестных участников гражданского оборота, получивших в процессе реорганизации (ликвидации) и (или) заключения гражданско-правовых сделок движимое имущество, не подлежавшее налогообложению у первоначального (предыдущего) собственника и что судебные акты, вынесенные в отношении заявителей на основании п 25 ст. 381 НК РФ в истолковании, расходящемся с выявленным конституционно-правовым смыслом, подлежат пересмотру в установленном порядке.

Данные выводы содержатся в Постановлении Конституционного Суда РФ от 21.12.2018 N 47-П (по жалобам ЗАО «Инкар» , АО «Лизинговая компания «КАМАЗ» и АО «Новая перевозочная компания» на нарушение их конституционных прав положениями п. 25 ст. 381 НК РФ).

Комментирует Мария Тимербаева, Налоговый консультант АКГ «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ»:

Органы местного самоуправления не вправе разъяснять налогоплательщикам акты федерального налогового законодательства.

В пункте втором Обзора раскрыт вопрос по каким положениям имеют право давать разъяснения органы местного самоуправления.

Органы местного самоуправления не вправе толковать нормы федерального налогового законодательства и налогового законодательства субъекта Российской Федерации.

Полномочия органов местного самоуправления ограничены возможностью толковать правовые нормы, принятые на уровне муниципального образования. Данное мнение выразил Конституционный суд Российской Федерации.

Организации доначислен налог на землю, по следующим основаниям:

1. организацией применена пониженная ставка налога в отношении принадлежащих ему на праве собственности земельных участков категории «земли сельскохозяйственного назначения» с видом разрешенного использования «под дачное строительство»;

2. организация сослалась на рекомендации, полученные от органов местного самоуправления, о правомерности применения пониженной ставки.

Суд пояснил, что пониженная ставка земельного налога установлена для земель сельскохозяйственного назначения приобретенных (предоставленных) для дачного хозяйства, которое в силу ст. 1 Федерального закона от 15.04.1998 N 66-ФЗ «О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан» могут вести физические лица и некоммерческие организации, учрежденные гражданами на добровольных началах для содействия их участникам (членам) в решении общих социально-хозяйственных задач ведения садоводства, огородничества и дачного хозяйства, в то время как общество является коммерческой организацией, использующей спорные земельные участки в целях извлечения прибыли, а не в целях непосредственного использования, подобного использованию гражданами для ведения дачного хозяйства. Суды отвергли письменные разъяснения, данные местным органом власти.

Организация обратилась в Конституционный суд Российской Федерации с жалобой, полагая, что уплата пеней за неуплату местных налогов не соответствует нормам Конституции РФ, так как доначисления сумм налога и пени основаны на ином толковании норм права, отличающемся от разъяснения компетентного органа (финансового органа местного самоуправления), которым руководствовался налогоплательщик.

Конституционный Суд Российской Федерации отказал обществу в принятии жалобы к рассмотрению.

Отметил, органы местного самоуправления ограничены в своих полномочиях, к полномочиям органов отнесено лишь установление размера налоговой ставки земельного налога, в том числе в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства, органы местного самоуправления не вправе определять условия отнесения тех или иных земельных участков к указанной категории для целей налогообложения и давать разъяснения по вопросу о том, какие земельные участки считаются приобретенными (предоставленными) для дачного хозяйства, а выполнение налогоплательщиком таких разъяснений не может формировать законные ожидания относительно правильности исчисления и уплаты налогов, служить основанием для освобождения от уплаты пени.

Кроме того, Конституционный Суд РФ подтвердил, что при оценке возможности применения пониженной ставки земельного налога, учитываются целевое назначение участка и правовой статус его собственника.

Данные выводы содержатся в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.11.2018 N 2725-О (по жалобе ООО «АГРУПП» на нарушение его конституционных прав положениями п. 8 ст. 75, п. 1 ст. 388 и пп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ).

Комментирует Марина Волохова, Руководитель проектов налогового консалтинга АКГ «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ»:

Обязанность покупателя восстанавливать налог на добавленную стоимость подлежит исполнению в том налоговом периоде, в котором продавец отгрузил покупателю товары (работы, услуги).

В пункте третьем Обзора сделаны выводы, что вычеты сумм НДС, исчисленных налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), при этом не предполагается возможность изменения срока восстановления сумм НДС, принятого к вычету в отношении авансовых платежей, с переходом на налоговый период, следующий за налоговым периодом, в котором соответствующие гражданско-правовые обязательства были фактически исполнены.

По итогам проведения камеральных налоговых проверок деклараций по НДС, инспекция отказала налогоплательщику в возмещении налога исходя из того, что им не были восстановлены суммы налога с предоплаты, внесенной во исполнение договора, заключенного с контрагентом, которые по итогам налогового периода перестала являться оплатой (частичной оплатой) в счет предстоящих поставок, ссылаясь на то, что обязанность покупателя восстанавливать налог на добавленную стоимость подлежит исполнению в том налоговом периоде, в котором продавец отгрузил покупателю товары (работы, услуги) и у последнего возникло право на налоговый вычет в размере, указанном продавцом в счете-фактуре при такой отгрузке.

В рамках арбитражного дела налогоплательщик полагал, что обязанность восстановить налог с предоплаты возникает только в том периоде, в котором суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычету по приобретенным работам, в момент получения счетов-фактур и первичных документов от контрагентов, в его конкретном случае - в последующих налоговых периодах.

Рассмотрев материалы дела, Конституционный Суд РФ, в том числе, указал, что законодательством не исключается возможность выставления счета-фактуры в электронной форме (п. 1 ст. 169 НК РФ) и организационные дефекты в экономической деятельности налогоплательщика не могут служить поводом для неисполнения налоговой обязанности, установленной п. 1.1. ст. 172 НК РФ и ст. 174 НК РФ, по восстановлению сумм НДС с предоплаты.

Конституционный Суд РФ пришел к выводу, что оспариваемые законоположения не препятствуют налогоплательщику в рамках избранного во взаимоотношениях с контрагентами порядка оплаты исполнения обязательств обеспечить планирование и организацию экономической деятельности на условиях, позволяющих в установленном порядке воспользоваться правом на принятие к вычету сумм налога на добавленную стоимость при восстановлении сумм данного налога, исчисленного с авансовых платежей.

Данные выводы содержатся в Определении Конституционного Суда РФ от 08.11.2018 N 2796-О (по жалобе ООО «Газпромнефть-Ямал» на нарушение его конституционных прав положениями пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Безнадежным долгом, признается долг в том случае, когда образование долга связано с реальной хозяйственной деятельностью

В пункте четвертом Обзора сделан вывод, что применение положений п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами перед налогоплательщиком признаются соответствующие долги в том случае, когда образование долга связано с реальной хозяйственной деятельностью.

Основанием доначисления спорного налога послужил вывод инспекции о неправомерном отнесении обществом к внереализационным расходам, учитываемым при определении налогооблагаемой прибыли за спорный период, сумм дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, образовавшейся у контрагента общества (заемщика) по договорам займа, в связи с получением обществом при взаимоотношениях с указанной организацией необоснованной налоговой экономии.

При рассмотрении настоящего спора суды установили:

Обществом была подана жалоба в Конституционный Суд РФ, в которой указало, что п. 2 ст. 266 НК РФ с учетом правоприменительной практики препятствует учету для целей налогообложения безнадежного долга ликвидированной организации, а потому противоречит ст. 57 Конституции РФ.

Конституционный Суд РФ отказал обществу в принятии жалобы к рассмотрению, указав, что оспариваемая норма п. 2 ст. 266 НК РФ по своему содержанию предназначена для реализации налогоплательщиками права на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в условиях осуществления ими законной предпринимательской деятельности, направленной на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, и подлежит применению во взаимосвязи с иными положениями Налогового кодекса РФ, в которых предусмотрены общие критерии отнесения затрат к расходам для целей налогообложения, включая их обоснованность, в частности, с п. 1 ст. 252 НК РФ.

Таким образом, оспариваемое заявителем законоположение само по себе не может рассматриваться как нарушающее его конституционные права в указанном им аспекте.

Данные выводы содержатся в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 26.11.2018 N 3056-О (по жалобе ПАО Нефтегазовая компания «РуссНефть» на нарушение его конституционных прав положениями п. 2 ст. 266 НК РФ).

Помимо рассмотренных в комментариях вопросах, обращаем внимание на ряд вопросов, которые так же представлены в Обзоре ФНС: