Конвертация акций при присоединении АО

По какой статье бухгалтерской отчетности отражается разница между величиной чистых активов присоединяемого АО и номинальной стоимостью акций организации правопреемника, в которые конвертируются акции присоединяемого общества?

Согласно п. 1 ст. 17 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее – Закон N 208-ФЗ), присоединением общества признается прекращение одного или нескольких обществ с передачей всех их прав и обязанностей другому обществу.

Размещение ценных бумаг при присоединении юридических лиц осуществляется путем конвертации (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.07.2011 N Ф08-2244/11 по делу N А32-7836/2010).

При этом договор о присоединении должен содержать, в частности, порядок конвертации акций присоединяемого общества в акции общества, к которому осуществляется присоединение, и соотношение (коэффициент) конвертации акций таких обществ (пп. 3 п. 3 ст. 17 Закона N 208-ФЗ, письмо Минфина России от 18.04.2013 N 03-03-06/1/13275).

При конвертации происходит преобразование одних акций в другие, то есть одного имущества акционер лишается, но взамен получает иное имущество (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2013 N 09АП-13331/13).

В соответствии с правовой позицией ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 N 8838/12, в определении от 21.05.2012 N ВАС-2866/12, действующее законодательство не устанавливает обязательных требований для расчета коэффициента конвертации акций, в основе определения коэффициента конвертации лежит принцип свободы договора, условия договора присоединения стороны вправе определять по своему усмотрению (смотрите также постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.08.2014 N 18АП-6673/14).

В общем случае, сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход акционерного общества), учитывается как добавочный капитал (п. 68 положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

При этом сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (при учреждении общества, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость, отражается по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н)).

То есть разница между реальными затратами на акции и номинальной стоимостью получаемых акций, признается добавочным капиталом.

Аналогичный подход используется и в приказе Минфина России от 20.05.2003 N 44н "Об утверждении Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций" (далее – Приказ N 44н).

Так согласно п. 25 Приказа N 44н, в случае превышения при конвертации акций стоимости чистых активов правопреемника над величиной уставного капитала, числовые показатели раздела "Капитал и резервы" бухгалтерского баланса правопреемника на дату внесения в Реестр записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций формируются в размере стоимости чистых активов с подразделением на уставный капитал и добавочный капитал (превышение стоимости чистых активов над совокупной номинальной стоимостью акций).

В остальных случаях, если стоимость чистых активов правопреемника окажется больше величины уставного капитала, то разница подлежит урегулированию в бухгалтерском балансе правопреемника на дату прекращения деятельности последней из присоединенной организации в разделе "Капитал и резервы" числовым показателем "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Таким образом, можно сделать вывод, что в рассматриваемой ситуации, превышение стоимости чистых активов присоединяемого общества над номинальной стоимостью выпущенных акций организация правопреемник отражает в составе добавочного капитала.

Следует отметить, что аналогичный порядок предусмотрен и для кредитных организаций. Так в пп. 2.3.1 положения Банка России от 28.12.2012 N 395-П "О методике определения величины собственных средств (капитала) кредитных организаций ("Базель III")", в частности сказано, что: «При реорганизации в форме присоединения кредитной организации в организационно-правовой форме акционерного общества увеличение уставного капитала присоединяющей кредитной организации за счет конвертации акций присоединяемой кредитной организации и за счет капитализации собственных средств принимается в расчет источников добавочного капитала …».