Концессионер и НДС

Какие суммы «входного» НДС может заявить к вычету концессионер? Ответ на этот вопрос содержится в ст. 174.1 НК РФ.

По общему правилу при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в соответствии с концессионным соглашением концессионер признается плательщиком НДС и обязан выставить счета-фактуры (п. 1 и 2 названной статьи).

При этом п. 3 закреплено право на принятие к вычету сумм НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения. Обязательное условие – наличие счетов-фактур, выставленных продавцами концессионеру.

При ведении концессионером иной деятельности право на вычет сумм налога возникает при наличии раздельного учета товаров (работ, услуг), в том числе ОС и НМА, и имущественных прав, используемых при осуществлении операций в соответствии с концессионным соглашением и иной деятельности.

Концессионер обязан вести учет операций, совершенных в процессе выполнения концессионного соглашения, по каждому договору отдельно (п. 4).

Таким образом, концессионер вправе принять к вычету суммы НДС, предъявленные ему продавцами при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые предназначены:

Рассмотрим некоторые нюансы применения вычетов.

Строительство (реконструкция) объекта концессионного соглашения

Для принятия к вычету сумм «входного» налога нужно, чтобы после ввода в эксплуатацию объект использовался при совершении операций, подлежащих обложению НДС (письма Минфина России от 04.06.2021 № 03-07-11/43655, ФНС России от 21.07.2021 № СД-4-3/10323@).

Кроме того, если концедент перечисляет концессионеру средства в качестве финансирования расходов на создание (реконструкцию) объекта, НДС можно заявить к вычету, только если суммы финансирования не включают в себя НДС. В противном случае налоговые вычеты невозможны. Причем, если налог уже был принят к вычету, концессионер обязан восстановить соответствующие суммы (п. 2.1, пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ, Письмо Минфина России от 10.04.2020 № 03-07-11/28839).

Обратите внимание: если в рамках концессионного соглашения объект недвижимости, принадлежащий на праве собственности концеденту, используется концессионером для операций, подлежащих обложению НДС, суммы налога, принятые к вычету концессионером при его создании и (или) реконструкции, при возникновении права собственности концедента на этот объект восстановлению не подлежат (Письмо Минфина России № 03-07-11/43655).

Если объект концессионного соглашения будет задействован в необлагаемых операциях, нельзя принять к вычету НДС, предъявленный при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые использовались при его создании (реконструкции) (Письмо Минфина России от 04.09.2020 № 03-07-11/77606).

Концессионер сдает имущество в аренду

В целях налогообложения осуществляемая концессионером деятельность по использованию (эксплуатации) объекта концессионного соглашения признается работой (услугой). В связи с этим осуществляемые концессионером в рамках концессионного соглашения операции по предоставлению в пользование на возмездной основе построенного объекта недвижимости, в частности, образовательной организации для оказания данной организацией услуг, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) в соответствии с пп. 10 и 14 п. 2 ст. 149 НК РФ, признаются объектами налогообложения на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ (Письмо Минфина России № 03-07-11/28839).

Концессионер не будет эксплуатировать часть имущества

Актуальными для концессионеров могут быть и разъяснения, содержащиеся в Письме ФНС России от 21.07.2021 № СД-4-3/10323@ (о восстановлении сумм налога, принятых к вычету концессионером по товарам (работам, услугам), приобретенным для строительства объекта концессионного договора (мостового перехода), в случае передачи концеденту части имущества (транспортной развязки), которое концессионер эксплуатировать не будет).

Чиновники сообщили: согласно концессионному договору объект концессии определяется по проектной документации. Строительство всех предусмотренных в ней объектов является необходимым условием для реализации договора концессии в целом. Соответственно, расходы, понесенные при строительстве транспортной развязки, связаны с операциями, в которых будет применяться основной объект концессии – мостовой переход. Поэтому у концессионера не возникает обязанности восстанавливать суммы НДС независимо от того, что он не будет использовать часть созданного имущества.

Концессионер использует объект для оказания медуслуг

Концессионер планирует заключить концессионное соглашение о финансировании, проектировании, строительстве и эксплуатации объекта – хирургического корпуса областной клинической больницы. Данный объект недвижимости будет использоваться для оказания медицинских услуг, освобождаемых от обложения НДС в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Налоговая служба в Письме от 23.08.2021 № СД-4-3/11828@ указала: суммы налога, предъявленные концессионеру в процессе строительства, к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе ОС и НМА, используемых при строительстве объекта недвижимости медицинского назначения (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).

О моменте появления права на налоговые вычеты

Минфин неоднократно сообщал (письма от 16.11.2020 № 03-07-11/99552, от 22.10.2020 № 07-01-09/91900 и др.), что в целях отражения в бухгалтерском учете операций по концессионному соглашению концессионеру можно использовать рекомендации, изложенные в Информации № ПЗ-2/2007. В этом документе сказано следующее:

С учетом этих рекомендаций некоторые налогоплательщики неверно определяют момент возникновения права на вычеты сумм «входного» НДС. В частности, из Постановления АС МО от 19.10.2021 по делу № А40-2233/2021 видно: концессионер заявил вычет с опозданием, поскольку считал, что использовать его можно только после начала применения (ввода в эксплуатацию) объекта ОС или НМА. Налогоплательщик ссылался на письма Минфина России от 30.08.2017 № 07-01-09/55622, от 30.06.2016 № 03-07-11/38360, от 08.02.2016 № 03-05-05-01/6120, от 16.10.2015 № 03-03-06/1/59349, от 17.06.2015 № 03-07-14/34939.

Налоговый орган отказал в вычете, указав на пропуск трехлетнего срока его заявления. По мнению инспекции, этот срок следовало исчислять с момента принятия на учет объектов (блочно-модульных котельных), приобретенных концессионером в целях модернизации системы теплоснабжения.

Судьи решили: право на вычет возникло после принятия имущества от поставщика (объекты первоначально были отражены на счете 07 «Оборудование к установке», а затем списаны в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»). Представление декларации за пределами трехлетнего срока является самостоятельным поводом для отказа в вычете сумм «входного» НДС.

О вычетах в период эксплуатации недвижимости

Концессионер вправе заявлять к вычету суммы «входного» налога со стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые приобретаются в связи с использованием (эксплуатацией) объекта концессионного соглашения. При этом важно не только соблюдать общие условия (принятие покупки на учет, наличие счета-фактуры и «первички»), но и вести раздельный учет товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе ОС и НМА, которые применяются в операциях по концессионному соглашению и в рамках иной деятельности.