Нюансы налогообложения промежуточных дивидендов

Нужно ли переквалифицировать при расчете НДФЛ и налога на прибыль промежуточные дивиденды: по итогам квартала, полугодия или девяти месяцев, – если по данным годовой бухотчетности чистая прибыль оказалась меньше, чем эти дивиденды?

Общие правила исчисления и уплаты НДФЛ с дивидендов.

В целях налогового законодательства под дивидендами понимают любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, оставшейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации (п. 1 ст. 43 НК РФ).

К сведению

В гражданском законодательстве термин «дивиденды» фигурирует в Федеральном законе от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее – Федеральный закон № 208-ФЗ). В Федеральном законе от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее – Федеральный закон № 14-ФЗ) говорится о «распределении прибыли общества», что, по сути, также является дивидендами.

Следует отметить, что в налоговом праве дивидендами считаются отдельные выплаты, которые для гражданского права таковыми не являются. К названным выплатам, в частности, относятся:

Ставка НДФЛ с дивидендов зависит от того, является гражданин налоговым резидентом РФ или нет (п. 1, 3 ст. 224 НК РФ):

При выплате дивидендов физлицу-иностранцу размер ставки зависит не от гражданства, а от статуса (резидент или нерезидент РФ).

К сведению

Стандартные, социальные, имущественные и другие вычеты при расчете НДФЛ с дивидендов не применяются (п. 3 ст. 210, ст. 214, 218 – 221 НК РФ).

Расчет НДФЛ с дивидендов, выплаченных налоговому резиденту.

Если российская организация, которая распределяет дивиденды, не получает дивиденды от других организаций, то при выплате дохода физлицу налог рассчитывается по формуле (п. 2 ст. 210, п. 3, 4 ст. 214, п. 1 ст. 224, п. 5 ст. 275 НК РФ):

НДФЛ

=

Сумма выплачиваемых физлицу дивидендов

х

13 %

Если российская организация, которая распределяет дивиденды, получает дивиденды от других компаний, то при выплате дохода физическому лицу – налоговому резиденту РФ налог рассчитывается по формуле (п. 2 ст. 210, п. 1 ст. 224, п. 5 ст. 275 НК РФ):

НДФЛ

=

Дивиденды, начисленные физлицу

/

Дивиденды, начисленные всем участникам (Д1)

х

13 %

х (

Д1

-

Дивиденды, полученные организацией от других компаний (Д2)

)

При определении показателя Д2 (суммы дивидендов, полученных от других организаций в текущем и предшествующих отчетных (налоговых) периодах) действует ряд правил (письма Минфина РФ от 08.02.2019 № 03-03-06/1/7581, от 31.01.2020 № 03-04-07/6168 (направлено Письмом ФНС РФ от 21.02.2020 № БС-4-11/3063@)):

Минфин в Письме от 05.06.2018 № 03-04-06/38547 уточнил, что у организации может возникнуть остаток по показателю Д2. Эту сумму нужно включить в показатель Д2 при очередном исчислении НДФЛ с дивидендов. Полагаем, что она включается в указанный показатель полностью. Возможность оставить полученные дивиденды (их часть) неучтенными и перенести такой остаток на будущее, чтобы учесть при последующих выплатах дивидендов, из ст. 275 НК РФ не следует.

В результате полного включения разница между показателями Д1 и Д2 может оказаться отрицательной. Соответственно, сумма НДФЛ тоже будет отрицательной. Удерживать налог в данном случае не нужно. При этом из бюджета он не возмещается. При последующем расчете налога с дивидендов такую отрицательную разницу (остаток) учесть нельзя, поскольку ее перенос на будущее ст. 275 НК РФ не предусмотрен (Письмо Минфина РФ от 13.09.2018 № 03-03-06/2/65705).

Пример.

Организация (ООО) приняла решение о распределении прибыли в размере 5 000 000 руб. следующим образом:

От участия в другой организации были получены дивиденды в размере 3 000 000 руб. С них был удержан налог на прибыль у источника выплаты.

НДФЛ с дивидендов физического лица составит 52 000 руб. (1 000 000 руб. / 5 000 000 руб.) x 13 % x ((5 000 000 руб. - 3 000 000) руб.).

Расчет НДФЛ с дивидендов, выплаченных нерезиденту.

Российская организация, которая распределяет дивиденды и выплачивает доход физлицу – нерезиденту РФ, рассчитывает налог по формуле (п. 2 ст. 210, п. 3, 4 ст. 214, п. 3 ст. 224, п. 6 ст. 275 НК РФ):

НДФЛ

=

Сумма выплачиваемых физлицу дивидендов

х

15 %

Как было отмечено выше, ставка 15 % применяется в том случае, если иные ставки не установлены в соглашениях об избежании двойного налогообложения с иностранными государствами.

При этом не имеет значения, получает организация, которая распределяет дивиденды, дивиденды от других организаций или нет.

Удержание и уплата НДФЛ.

При выплате дивидендов физическому лицу необходимо удержать НДФЛ и перечислить его в бюджет (п. 3, 4 ст. 214, п. 4, 6 ст. 226, п. 7, 9 ст. 226.1 НК РФ). НДФЛ нужно удержать в момент выплаты дивидендов.

Кто должен рассчитывать и перечислять НДФЛ с дивидендов, зависит от того, кто их начислил:

Акционерное общество

Исчисление, удержание и перечисление налога производит та организация, которая непосредственно выплачивает дивиденды (п. 1, 2 ст. 226, п. 2 ст. 226.1 НК РФ):

  • организация-эмитент – если перечисляет физическому лицу дивиденды напрямую;

  • брокер, доверительный управляющий, депозитарий – если организация-эмитент перечисляет дивиденды своим участникам через таких лиц

Общество с ограниченной ответственностью

Исчисление, удержание и перечисление налога осуществляются обществом самостоятельно

Если дивиденды начислены, но не выплачены, налог не удерживается. Также в этом случае не надо показывать суммы начисленных дивидендов в расчете по форме 6-НДФЛ (п. 1.1 Порядка заполнения расчета, утвержденного Приказом ФНС РФ от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@) и справках 2-НДФЛ (п. 4.1, 6.1 Порядка заполнения справки, утвержденного Приказом ФНС РФ от 02.10.2018 № ММВ-7-11/566@).

Срок уплаты НДФЛ с дивидендов зависит от того, кто распределяет и выплачивает дивиденды – ООО или АО.

НДФЛ, удержанный с дивидендов, перечисляют…

…АО – не позднее месяца с наиболее ранней из следующих дат (п. 4 ст. 214, ст. 214, 216, п. 9 ст. 226.1 НК РФ):

  • дата окончания соответствующего года, то есть 31 декабря;

  • дата выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг)

…ООО – не позднее дня, следующего за днем (п. 4, 6 ст. 226 НК РФ):

  • выплаты или перечисления дивидендов;

  • выплаты иного дохода, из которого должна удерживаться сумма НДФЛ, если дивиденды выплачиваются в натуральной форме

Если удержать НДФЛ невозможно, об этом нужно сообщить в налоговый орган путем представления справки по форме 2-НДФЛ с признаком 2 (п. 5 ст. 226, п. 14 ст. 226.1 НК РФ).

К сведению

Разъяснения Минфина «О заполнении распоряжения о переводе денежных средств при уплате НДФЛ с дивидендов» приведены в Письме от 31.10.2019 № 21-08-09/83856. Чиновники указали, что платежное поручение на перечисление НДФЛ с дивидендов заполняется в общем порядке, который установлен Приказом Минфина РФ от 12.11.2013 № 107н (далее – Приказ № 107н).

В соответствии с п. 8 Правил указания информации, идентифицирующей платеж, в распоряжениях о переводе денежных средств в уплату налогов, сборов, страховых взносов и иных платежей в бюджетную систему Российской Федерации, администрируемых налоговыми органами (приложение 2 к Приказу № 107н), при уплате налогового платежа один раз в год 4-й и 5-й знаки показателя налогового периода заполняются нулями («0»). Если законодательством о налогах и сборах по годовому платежу предусматривается более одного срока уплаты налогового платежа и установлены конкретные даты уплаты налога (сбора) для каждого срока, то в показателе налогового периода указываются эти даты.

Таким образом, при уплате НДФЛ с дивидендов один раз в год реквизит 107 распоряжения о переводе денежных средств необходимо заполнить в формате «ГД.00.2020» при условии перечисления суммы налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

При оформлении платежного поручения в поле 24 «Назначение платежа» надлежит указать, что перечисляется НДФЛ с дивидендов.

Выплата промежуточных дивидендов.

Законодательство допускает выплату дивидендов не только за год:

Налоговая база по доходам в виде дивидендов определяется в порядке, предусмотренном ст. 275 НК РФ. Исчислить и уплатить НДФЛ при выплате промежуточных дивидендов нужно так же, как и при выплате дивидендов. В случае выплаты дивидендов несколько раз в течение года налог надлежит рассчитывать по каждой выплате отдельно, а не нарастающим итогом (п. 3 ст. 214 НК РФ).

Налоговое ведомство Письмом от 19.10.2020 № СД-4-3/17130@ «О налогообложении промежуточных дивидендов» направило для сведения и использования в работе Письмо Минфина РФ от 15.10.2020 № 03-03-10/90152 по вопросу квалификации для целей налогообложения прибыли организаций выплаченных дивидендов в случаях, когда размер чистой прибыли хозяйственного общества, выплачивающего дивиденды, определенный по данным годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, меньше, чем величина дивидендов, выплаченных таким хозяйственным обществом на основании соответствующих решений, принятых по результатам квартала и (или) полугодия и (или) девяти месяцев отчетного года.

Финансисты обратили внимание на следующее:

Таким образом, для хозяйственных обществ предусмотрен порядок определения прибыли после налогообложения (чистой прибыли) как источника выплаты дивидендов в случаях, когда решение о распределении прибыли принимается по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев и (или) отчетного года.

При этом действующее законодательство РФ не содержит положений, изменяющих экономическую квалификацию выплаченных дивидендов (распределенной прибыли) в случаях, когда размер чистой прибыли хозяйственного общества, определенный по данным годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, меньше, чем величина дивидендов (распределенной прибыли), выплаченных таким хозяйственным обществом на основании соответствующих решений, принятых на основании данных промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В связи c вышесказанным Минфин пришел к выводу: доходы в виде дивидендов, выплаченные акционерам (участникам) хозяйственных обществ по результатам работы указанных хозяйственных обществ за квартал, полугодие и девять месяцев отчетного года, в дальнейшем переквалификации для целей налогообложения не подлежат.

Данный вывод поддержала ФНС. В Информации от 21.10.2020, размещенной на официальном сайте ведомства, уточняется: подход нужно применять при налогообложении. То есть не только для налога на прибыль, но и для НДФЛ.

Отметим, что ранее контролеры придерживались иного мнения: если по итогам года прибыль оказалась меньше, чем было выплачено дивидендов (или был получен убыток), то выплаченные в течение года суммы в части, превышающей прибыль, не признавали дивидендами. Эти суммы следовало облагать НДФЛ или налогом на прибыль организаций как иной доход (не дивиденды) с применением основных ставок (письма Минфина РФ от 13.04.2016 № 03-03-06/2/21011, ФНС РФ от 19.03.2009 № ШС-22-3/210@).